Бухгалтерский учет. 2

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет - это упорядоченная  система сбора, регистрации и  обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем  сплошного, непрерывного и документального  учета всех хозяйственных операций.  
 
Бухгалтерский учет возник в глубокой древности. Развитые системы учета имелись в Китае еще в 2000 г. до н. э., а элементы двойной записи - в раннем христианском Риме. Считается, что впервые систематизация бухгалтерского учета была проведена францисканским монахом Лукой Пачоли (1445-1517). Его знаменитый труд «Трактат о счетах и записях» (1494) был переведен на множество языков и оказал огромное влияние на развитие бухгалтерского учета как науки. Толкования книги уместны и актуальны и по сей день.  
 
Объектами бухгалтерского учета являются имущество организации, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.  
 
Основными задачами бухгалтерского учета являются: 
 
- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности — руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;  
- обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых, ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;  
- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.  
 
Основными элементами метода бухгалтерского учета являются: 
 
- документация,  
- инвентаризация,  
- бухгалтерские счета,  
- двойная запись,  
- баланс,  
- оценка,  
- калькуляция,  
- бухгалтерская отчетность.  
 
Использование каждого из этих элементов регламентируется действующим законодательством Российской Федерации.  
 
В настоящее время в России сформирована четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета. Первый уровень — законы Российской Федерации и указы Президента РФ, второй уровень - система национальных бухгалтерских стандартов, положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), третий уровень - методические указания, учитывающие отраслевую специфику, четвертый уровень - внутренние рабочие документы предприятия. Основополагающим нормативным документом является Закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

Счета бухгалтерского учета

Есть несколько видов классификации  счетов. Обычно классифицируют по отношению  к балансу, по экономическому содержанию или по структуре. В свою очередь  по отношению к балансу счета  делят на: активные (находятся в  активе баланса), пассивные (находятся  в пассиве баланса) и активно-пассивные (могут находиться в активе и в  пассиве баланса).  
 
По экономическому содержанию счета предназначены для учета: 
 
• хозяйственных процессов;  
• хозяйственных средств;  
• источников формирования хозяйственных средств.  
 
По структуре счета делятся на: 
 
• основные;  
• регулирующие;  
• операционные;  
• результатные;  
• забалансовые.  
 
К основным счетам относят: 
 
• инвентарные счета (активные счета, на которых учитываются средства предприятия такие, как «Основные средства», «Производственные запасы»);  
• денежные счета (для учета денежных средств предприятия в кассе, на расчетном, валютном и прочих счетах);  
• фондовые счета (пассивные счета для учета фондов предприятия таких, как «Уставный капитал», «Резервный фонд»);  
• расчетные счета для учета самых разных расчетов предприятия. Счета, на которых учитываются расчеты с покупателями продукции и другими должниками (дебиторами), являются активными. Счета, предназначенные для учета расчетов с кредиторами, – пассивными.  
 
Регулирующие счета дополняют информацию счетов других групп. Это: 
 
• контрактивные счета. Это пассивные счета, открываемые в дополнение к активным для регулирования данных о величине хозяйственных средств. Например, на активном счете 01 «Основные средства» основные средства учитываются по первоначальной стоимости – стоимости приобретения. В ходе эксплуатации основные средства изнашиваются, их реальная стоимость (остаточная стоимость) в каждый данный момент будет меньше первоначальной на сумму износа. Износ отражается в учете с помощью контрактивного счета 02 «Износ основных средств». Контрактивный счет 02 показывает величину, на которую необходимо уменьшить сумму, указанную на счете 01, чтобы получить остаточную стоимость. В итог баланса основные средства включаются по остаточной стоимости, а первоначальная стоимость и износ указываются для сведения;  
• контрпассивные счета. Это активные счета, они открываются в дополнение к пассивным для регулирования данных о величине источников хозяйственных средств. (К пассивному счету открывается контрпассивный счет, показывающий, какая часть прибыли потрачена, и позволяющий вычислить остаток, которым располагает предприятие);  
• дополнительные счета.  
 
Они служат для учета дополнительных затрат.  
 
К операционным счетам относят: 
 
• калькуляционные счета. Они предназначены для учета затрат на выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг. Это активные счета, так как они отражают хозяйственный процесс;  
• собирательно-распределительные счета. Служат для учета косвенных расходов, т. е. расходов, которые нельзя отнести на конкретный вид продукции. Особенность этих счетов – они не имеют сальдо (бессальдовые счета). В конце месяца эти счета закрываются, а все учтенные на них затраты списываются на калькуляционные счета пропорционально объему выпуска каждого вида продукции. Эти счета можно считать активными, так как они отражают процесс производства.  
 
Результатные счета предназначены для учета результатов деятельности предприятия. Выделяют счета: 
 
• финансово-результатный, показывающий результаты хозяйственной деятельности в целом (активно-пассивный счет «Прибыли и убытки»);  
• операционно-результатный, отражающий результаты отдельных операций предприятия (реализация продукции, работ и услуг, реализация основных средств и прочих активов). Эти счета являются бессальдовыми активно-пассивными счетами, в конце месяца результаты реализации могут быть положительными или отрицательными, списываются на счет «Прибыли и убытки».  
 
Забалансовые счета служат для обобщения информации о наличии и движении ценностей, которые не принадлежат предприятию, но временно находящихся в его пользовании.

Организация бухгалтерского учета

Законодательство о бухгалтерском  учете в Российской Федерации  состоит из Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ, устанавливающего правовые и методологические основы организации  и ведения бухгалтерского учета  в Российской Федерации, а также  из иных федеральных законов и  нормативных актов, обеспечивающих единообразие ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, составление достоверной информации об имущественном положении организации, ее доходах и расходах, необходимой  пользователям бухгалтерской отчетности.  
 
Нормативно-правовое регулирование в сфере бухгалтерского учета осуществляется Министерством финансов РФ, которым утверждаются обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации:  
 
• планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;  
• положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие правила ведения учета хозяйственных операций и составления бухгалтерской отчетности;  
• формы бухгалтерской отчетности и инструкции по их заполнению;  
• другие нормативные акты и указания по вопросам бухгалтерского учета.  
 
Для субъектов малого предпринимательства предусматривается упрощенная система учета доходов и расходов.  
 
Бухгалтерский учет ведется непрерывно с момента регистрации организации до ликвидации или реорганизации путем двойной записи на взаимосвязанных счетах учета.  
 
Все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами (первичными учетными документами), на основании которых ведется бухгалтерский учет. На основе первичных документов составляются сводные учетные документы.  
 
В целях осуществления контроля все учетные документы должны иметь копии на бумажных носителях. Учетные документы хранятся в течение не менее пяти лет.  
 
Бухгалтерский учет ведется в рублях. Учет по валютным счетам и операциям в иностранной валюте организации ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ на дату совершения операции.  
 
Учетная политика, принятая организацией, утверждается приказом или распоряжением руководителя (лица, ответственного за организацию бухгалтерского учета). Приказом утверждаются: рабочий план счетов бухгалтерского учета; формы учетных документов; порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества и обязательств; правила документооборота и обработки информации; порядок осуществления контроля за хозяйственными операциями и другие решения, необходимые для организации бухгалтерского и налогового учета.  
 
Отчетным периодом является календарный год. В течение года составляется промежуточная отчетность нарастающим итогом с начала года. Бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, соответствующих приложений к ним, предусмотренных нормативными актами, аудиторского заключения, подтверждающего (в необходимых случаях) достоверность отчетности, и пояснительной записки.  
 
Все организации в соответствии с учредительными документами представляют бухгалтерскую отчетность учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам статистики и налоговым органам по месту регистрации. Акционерные общества открытого типа, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи инвестиционные фонды обязаны публиковать годовую отчетность в газетах и журналах.  
 
Представительства и филиалы иностранных организаций должны вести бухгалтерский учет как самостоятельные хозяйствующие субъекты.  
 
Филиалы и представительства иностранных организаций на территории Российской Федерации ведут бухгалтерский учет в соответствии с российским законодательством, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации. Филиалы и представительства могут вести бухгалтерский учет исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации. Однако эти правила не должны противоречить Международным стандартам финансовой отчетности, разработанным Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 №34н).  
 
При ведении учета по правилам, установленным в стране постоянного местонахождения компании, могут возникнуть сложности с формированием отчетных показателей. В настоящее время не все счета российской системы учета соотносятся со статьями балансового отчета, отвечающего международным стандартам финансовой отчетности.  
 
Термин «бухгалтерский учет» в соответствии с российскими стандартами означает не только правила составления финансовой отчетности, но и учетный процесс в целом, включающий учет и отчетность.  
 
Главным отличием российских стандартов ведения бухгалтерского учета от международных является то, что они устанавливают методы ведения первичного учета, определяют, каким образом следует отражать отдельные операции. Положения по бухгалтерскому учету детализированы и обязательны для исполнения. Структура плана счетов бухгалтерского учета строго регламентирована и утверждена Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н.  
 
Особенностью финансовой отчетности, формируемой по российским стандартам, является отсутствие учета обесценения активов и оценки справедливой стоимости организации.  
 
Расхождения в правилах ведения бухгалтерского учета определяют различия финансовой отчетности в России и странах, формирующих отчетность в соответствии с международными стандартами. В настоящее время разрабатываются правила и осуществляется постепенный переход российских организаций к составлению финансовой отчетности в соответствии с международными стандартам.

Бухгалтерский финансовый учет

В экономике любой социально-экономической  системы возникают и функционируют  различные хозяйствующие субъекты – предприятия и организации  всех форм собственности. Управление организацией осуществляется на основе информации, большая часть которой поставляется по данным бухгалтерского учета.  
 
Бухгалтерский учет охватывает все процессы и хозяйственные явления организации. В международной практике бухгалтерский учет рассматривается как язык предпринимательства и деловой активности. На этом языке может быть описано финансовое положение любой организации. И только благодаря ему можно узнать, чем располагает организация, способна ли она покрывать свои обязательства и насколько эффективно она работает.  
 
Информация, которую представляет бухгалтерский учет, составляет базу для принятия многих экономических решений как внутри организации, так и за ее пределами многочисленными пользователями учетной информации.  
 
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.  
 
Бухгалтерский учет является составной частью хозяйственного учета, наряду с оперативно-техническим и статистическим учетами. При этом важнейшим фактором, обеспечивающим их единство, является первичный учет как источник данных для последующего накапливания, систематизации и обобщения информации в соответствии с задачами, требованиями и методологией каждого вида учета.  
 
Через систему бухгалтерского учета проходят все факты хозяйственной жизни организации, создающие поток экономической информации для целей управления, контроля, анализа и планирования хозяйственной деятельности. Информация, формируемая в бухгалтерском учете, используется для составления управленческой и статистической отчетности, а также отчетности перед надзорными органами. Кроме того, на основе информации, формируемой в бухгалтерском учете путем корректировки ее по правилам налогового законодательства, составляется налоговая отчетность (предназначенная для фискальных целей и обязательная для составления хозяйствующими субъектами, круг которых установлен налоговым законодательством).  
 
Информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть полезной пользователям, уместной с точки зрения заинтересованных пользователей (если наличие или отсутствие ее оказывает или способно оказать влияние на решения этих пользователей), существенной (отсутствие или неточность информации может повлиять на решения заинтересованных пользователей), надежной (должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности, к которым она фактически или предположительно относится), нейтральной (свободной от односторонности), полной.  
 
Однако для управленческих решений данных бухгалтерского учета бывает недостаточно. Современной организации в условиях жесткой конкуренции необходимо эффективное использование финансовых, материальных, земельных и трудовых ресурсов. Для организации действенной системы управления бизнесом возникает необходимость деления бухгалтерского учета на две подсистемы – финансовый учет и управленческий учет.  
 
Бухгалтерский управленческий учет– внутреннее дело каждой организации, он необходим для получения оперативной и достоверной информации о текущем состоянии дел в организации и предназначен для того, чтобы помогать руководителям принимать верные решения и просчитывать экономические последствия этих решений. Данные управленческого учета предназначены для внутреннего использования (руководителей и другого управленческого персонала организации), составляют коммерческую тайну и не подлежат оглашению.  
 
Бухгалтерский финансовый учет предоставляет учетную информацию о результатах деятельности организации ее внешним пользователям: акционерам, партнерам, кредиторам, налоговым и статистическим органам, банкам, осуществляющим финансирование, и т. д. С этих позиций данные финансового учета не представляют коммерческой тайны. Ведение финансового учета осуществляется в обязательном порядке и в строго регламентированной форме в соответствии с требованиями законодательства. Для финансового учета характерно соблюдение общепринятых бухгалтерских принципов, применение денежных единиц измерения, периодичность и объективность.  
 
Раздельное ведение финансового и управленческого учета не означает, что они существуют независимо друг от друга. Так, в управленческом учете используются данные финансовой отчетности, а управленческий учет позволяет рассчитать такие важные показатели финансового учета, как себестоимость, остатки готовой продукции и др.  
 
Бухгалтерский учет обязаны вести все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также филиалы и представительства иностранных организаций, с момента регистрации организации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в законодательном порядке, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Средства бухгалтерского учета

Денежные средства представляют собой  аккумулированные в денежной форме  активы организации, находящиеся в  ее кассе в виде наличных денег  и денежных документов, на банковских расчетных, валютных и специальных  счетах, в выставленных аккредитивах, чековых книжках, переводах в  пути и пр. Объемом имеющихся у  организации денег, как важнейшего средства платежа по обязательствам, определяется платежеспособность организации  — одна из важнейших характеристик  ее финансового положения.  
 
Денежные средства находятся в постоянном движении. Ими рассчитываются с поставщиками и подрядчиками, с покупателями, с заказчиками, с бюджетом и внебюджетными фондами, с банками, с работниками, с различными юридическими и физическими лицами. Платежеспособными считаются организации, обладающие достаточным количеством денежных средств для расчетов по имеющимся у них текущим обязательствам. Но всякие излишние запасы денежных средств приводят к замедлению их оборота, а в условиях инфляции — и к прямым потерям за счет их обесценивания. Поэтому эффективное управление денежными потоками имеет важное значение для всей предпринимательской деятельности организации.  
 
Все это придает особое значение учету денежных средств как важнейшему инструменту управления денежными потоками, контроля сохранности, законности и эффективности использования денежных средств, поддержания повседневной платежеспособности организации.  
 
Основными функциями бухгалтерского аппарата по учету денежных средств являются обеспечение контроля за соблюдением кассовой и расчетно-платежной дисциплины, эффективностью использования собственных и заемных денежных средств, обеспечение сохранности денежной наличности и документов в кассе.  
 
Поэтому основными задачами бухгалтерского учета денежных средств являются: 
 
• контроль правильности документального оформления, законности и целесообразности операций с наличными и безналичными денежными средствами, полное и своевременное отражение их в учете;  
• обеспечение сохранности денежных средств и документов в кассе, регулярное проведение инвентаризаций, выявление их результатов и организация своевременного взыскания с виновников недостач;  
• обеспечение своевременности, полноты и достоверности расчетов по всем видам платежей и поступлений, взыскание дебиторской и погашения кредиторской задолженностей;  
• выявление возможностей более рационального использования и вложения свободных денежных средств.

Система бухгалтерского учета

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 8 «Оценка аудиторских  рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» аудитору необходимо оценить системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в объеме, достаточном для проведения аудита финансовой отчетности и выражения  профессионального мнения о степени  ее достоверности.  
 
Система бухгалтерского учета — это упорядоченная система сбора, регистрации, обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.  
 
Система внутреннего контроля — это совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой отчетности.  
 
Аудитору необходимо получать представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. В процессе аудита финансовой отчетности аудитор уделяет внимание только тем основным целям и конкретным процедурам в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которые имеют отношение к процессу подготовки финансовой отчетности.  
 
Понимание системы внутреннего контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска, риска средств контроля и учетом иной информации позволяет аудитору: 
 
• определить виды вероятных существенных искажений, которые могут встретиться в финансовой отчетности;  
• учитывать факторы, влияющие на риск появления существенных искажений;  
• разрабатывать надлежащие аудиторские процедуры.  
 
При изучении и оценке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля необходимо учитывать их взаимосвязь с компонентами аудиторского риска.  
 
Взаимосвязь систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля с компонентами аудиторского риска

Рассмотрим каждую из систем более  подробно. Аудитор изучает и оценивает  систему бухгалтерского учета. При  этом ему необходимо рассмотреть  средства внутреннего контроля, имеющие  отношение к системе бухгалтерского учета, которые содействуют достижению следующих целей:  
 
• осуществление операций по общему или специальному разрешению руководства аудируемого лица;  
• своевременный учет всех операций и прочих событий в точных суммах на надлежащих счетах бухгалтерского учета и в должные отчетные периоды с тем, чтобы сделать возможной подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с установленным порядком;  
• возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства аудируемого лица;  
• регулярное сопоставление учетных активов с активами, имеющимися в наличии, и принятие надлежащих мер в отношении любых расхождений.  
 
Аудитору необходимо получить понимание системы бухгалтерского учета, достаточное, чтобы определить: 
 
• основные группы и типы операций, осуществляемые аудируемым лицом;  
• способы инициирования таких операций;  
• основные регистры бухгалтерского учета, методы систематизации и хранения первичных учетных документов, счета бухгалтерского учета, используемые при подготовке финансовой и иной отчетности;  
• процесс ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности от момента инициирования важных операций до момента их включения в отчетность.  
 
Система внутреннего контроля включает в себя контрольную среду и процедуры контроля.  
 
Контрольная среда — понятие, характеризующее общее отношение, осведомленность и практические действия руководства проверяемой организации, направленные на установление, поддержание и развитие системы внутреннего контроля в организации.  
 
Она влияет на эффективность конкретных средств контроля и имеет следующие составляющие: 
 
• стиль и основные принципы управления данным аудируемым лицом;  
• организационная структура аудируемого лица;  
• распределение ответственности и полномочий;  
• осуществляемая кадровая политика;  
• порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;  
• порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;  
• обеспечение соответствия хозяйственной деятельности аудируемого лица требованиям действующего законодательства;  
• наличие и особенности организации работы ревизионной комиссии, службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица.  
 
При рассмотрении организационной структуры необходимо учитывать, что она является эффективной, если предполагает оправданное распределение несовместимых функций между сотрудниками экономического субъекта. Функции данного сотрудника являются несовместимыми, если их сосредоточение у одного лица может способствовать совершению случайных или умышленных ошибок и нарушений и затруднять их обнаружение.  
 
Подлежат распределению между различными сотрудниками следующие функции: 
 
• непосредственный доступ к активам экономического субъекта;  
• разрешение на осуществление операций с активами;  
• непосредственное осуществление хозяйственных операций;  
• отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете.  
 
Процедуры контроля — это составные части системы внутреннего контроля, установленные руководством организации на отдельных направлениях и участках хозяйственной деятельности для обеспечения эффективного и надежного управления ею.  
 
К процедурам контроля, принятым руководством аудируемого лица, относятся: 
 
• подотчетность одних работников другим;  
• внутренние проверки и сверки данных по вопросам финансово- хозяйственной деятельности;  
• сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями (т.е. проведение инвентаризации);  
• сравнение данных, полученных из внутренних источников, с данными внешних источников информации;  
• проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей;  
• осуществление контроля за прикладными программами и компьютерными информационными системами;  
• ограничение доступа к активам и записям;  
• сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями.  
 
Системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля присущи ограничения по следующим причинам: 
 
• затраты на функционирование системы внутреннего контроля не должны быть выше ожидаемых выгод;  
• ориентация большей части средств внутреннего контроля направлена на текущие, а не на редкие операции;  
• существует возможность наличия ошибок вследствие человеческого фактора;  
• имеется возможность обойти процедуры внутреннего контроля путем сговора работников;  
• существует возможность злоупотребления полномочиями лицами, на которых возложены обязанности по осуществлению внутреннего контроля;  
• процедуры контроля могут быть неадекватными, так как изменились условия деятельности экономического субъекта.  
 
Эффективность системы внутреннего контроля может быть сведена к нулю, если имеются в наличии следующие факты: неправильное понимание инструкций; ошибки в суждениях; халатность персонала; рассеянность или усталость со стороны лица, несущего ответственность за процедуры контроля; столкновение между отдельными лицами; неправильный выбор процедур контроля.  
 
Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля состоит из следующих этапов: 
 
1. общее знакомство с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля;  
2. предварительная оценка надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;  
3. подтверждение предварительной оценки надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.  
 
Аудитор должен в разумные сроки информировать руководство аудируемого лица о выявленных им существенных недостатках структуры или функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. При этом необходимо отметить, что представлены только недостатки, которые стали известны аудитору в ходе проверки, и что проверка не предназначена для определения полной эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Задачи бухгалтерского учета

Законодательство  определяет основные задачи бухгалтерского учета следующим образом: 
 
- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;  
- обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля над соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;  
- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости. Кроме перечисленных бухгалтерам организаций приходится решать много других задач.  
 
Ответственным за бухгалтерский учет в организации является ее руководитель.  
 
Он имеет право выбрать один из следующих вариантов постановки бухгалтерского учета в организации: 
 
- учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;  
- ввести в штат должность бухгалтера;  
- передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;  
- вести бухгалтерский учет лично.  
 
На практике чаще всего на работу приглашается один бухгалтер или несколько бухгалтеров, из которых создается бухгалтерская служба как отдельное структурное подразделение – бухгалтерия.  
 
Таким образом, бухгалтерия – это структурное подразделение организации, которое ведет бухгалтерский учет. Сотрудники этого структурного подразделения называются бухгалтерами, а его руководитель – главным бухгалтером.  
 
Учет имущества организации 
 
Ключевой задачей бухгалтерского обслуживания считается формирование информации об имущественном положении организации, т. е. контроль перемещения имущества и его сохранностью. Имущество организации делится на три большие категории: деньги, материальные ценности и нематериальные активы.  
 
Деньги могут существовать в наличной форме, т. е. в виде денежных знаков и монет, а также в безналичной форме – в виде записей на банковских счетах. К деньгам примыкают так называемые «почти деньги» – это различные ценные бумаги: облигации, сертификаты, акции.  
 
Материальные ценности – это полезные вещи, т. е. имущество, которое имеет материальную форму и которое можно купить или продать. К материальным ценностям относятся столы, стулья, компьютеры, станки, автомобили, здания и др. В хозяйственной деятельности организаций принято использовать и другое название материальных ценностей – товарно-материальные ценности (ТМЦ).  
 
Нематериальные активы – это имущество, которое не имеет материальной формы, точнее, имущество, для которого материальная форма не имеет значения. Нематериальным активом является, например, литературное произведение или патент на изобретение. Внутри каждой категории имущества можно различить подкатегории, которые будут рассмотрены далее.  
 
Взаимодействие бухгалтерии с другими структурными подразделениями 
 
Бухгалтерия как структурное подразделение занимает особо привилегированное положение среди других подразделений организации. Для других подразделений бухгалтерия является верховным надсмотрщиком за имуществом организации, приставленным собственником и руководителем. Не сторожем, а именно надсмотрщиком.  
 
За сохранность имущества организации несут ответственность разные ее работники: за товары на складе – кладовщик, за станки и оборудование в цехе – начальник цеха или его заместитель, за наличные деньги – кассир.  
 
Кассир – это работник особого подразделения, которое называется кассой. Наличные деньги организации, т. е. деньги, которые существуют в виде бумажных денежных знаков и монет, хранятся в сейфах кассы.  
 
В домашнем хозяйстве для хранения наличных денег предназначен кошелек. При увеличении хозяйства до размеров организации этот кошелек разрастается до размеров целого структурного подразделения. Работники организации, отвечающие за сохранность какого – либо конкретного имущества, называются материально ответственными лицами. С ними организация заключает договоры о материальной ответственности. Наличные деньги – это тоже имущество организации. Соответственно кассир является материально ответственным лицом. Бухгалтеры не имеют права быть материально ответственными лицами. Из последнего правила есть исключение для организации с небольшим количеством работников: в такой организации бухгалтер может по совместительству исполнять обязанности кассира.  
 
При этом он будет материально ответственным лицом за наличные деньги организации. Материально ответственное лицо не обязано находиться рядом с вверенным ему имуществом круглые сутки, но оно должно отслеживать все существенные перемещения этого имущества и поднять тревогу в случае его пропажи или порчи. Свою роль верховного надсмотрщика за имуществом бухгалтерия исполняет весьма своеобразно. Бухгалтеры не ходят по организации – всю необходимую документацию они получают из других подразделений.

Операции бухгалтерского учета

Данное законодательство состоит из следующих законодательных  актов: 
 
• Федерального закона «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996г.,  
• других Федеральных законов,  
• Указов Президента РФ,  
• Постановлений Правительства,  
• Приказов Минфина (в т.ч. – ПБУ),  
• Прочих нормативно-правовых документов.  
 
В соответствии с требованиями п.1 ст.8 закона 129-ФЗ, бухгалтерский учет: 
 
• имущества,  
• обязательств,  
• хозяйственных операций,  
 
Бухгалтерский учет организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.  
 
Однако, в случае осуществления организацией предпринимательской деятельности с привлечением иностранных партнеров, компания не может обойтись без валютных операций.  
 
Такой организации необходимо покупать и продавать валюту, а так же оформлять паспорта сделок в целях соблюдения процедур валютного контроля.  
 
Осуществление операций в иностранной валюте регулируется Федеральным законом от 10.12.2003г. №173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».  
 
При этом, согласно п.2. ст.11 закона 129-ФЗ, бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ на дату совершения операции.  
 
Таким образом, для правильной организации бухгалтерского учета валютных операций, весьма важное значение имеет момент определения даты совершения операции.  
 
Именно дата совершения хозяйственной операции в валюте определяет курс иностранной валюты, на основании которого бухгалтер компании будет пересчитывать иностранную валюту в рубли РФ.  
 
В данной статье будут рассмотрены положения действующего законодательства, определяющего порядок регулирования валютных расчетов, а так же актуальный порядок бухгалтерского учета валютных операций.  
 
ПОЛОЖЕНИЯ ДЕЙСТВУЮЩЕГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА О ВАЛЮТНЫХ ОПЕРАЦИЯХ 
 
В соответствии с п.1 ст.6 закона №173-ФЗ, валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений.  
 
При этом необходимо отметить, что в соответствии с положениями ст.9 закона №173-ФЗ, запрещены операции в иностранной валюте между резидентами РФ.  
 
Из этого правила существуют исключения, перечень которых приведен в той же статье.  
 
Так, в соответствии с пп.1 ст.9 закона №173-ФЗ, данный запрет не распространяется на валютные операции между резидентами и уполномоченными банками, связанные: 
 
• с получением и возвратом кредитов и займов, уплатой сумм процентов и штрафных санкций по соответствующим договорам;  
• с внесением и получением денежных средств резидентов на банковские счета (в банковские вклады) (до востребования и на определенный срок);  
• с банковскими гарантиями, а также с исполнением резидентами обязательств по договорам поручительства и залога;  
• с приобретением резидентами у уполномоченных банков векселей, выписанных этими или другими уполномоченными банками, предъявлением их к платежу, получением по ним платежа, в том числе в порядке регресса, взысканием по ним штрафных санкций, а также с отчуждением резидентами указанных векселей уполномоченным банкам;  
• с уплатой уполномоченным банкам комиссионного вознаграждения;  
• с иными валютными операциями, отнесенными к банковским операциям в соответствии с законодательством РФ.  
 
Кроме того, данный запрет не распространяется так же на юридических лиц – резидентов, которые вправе без ограничений осуществлять валютные операции со средствами, зачисленными в соответствии с законом №173-ФЗ на счета (во вклады), открытые в банках за пределами территории РФ (п.6 ст.12 закона №173-ФЗ), за исключением валютных операций между резидентами.  
 
При этом некоторые валютные операции между резидентами все таки разрешены (п.6.1 ст.12 закона 173-ФЗ): 
 
Так, со средствами, указанными в п.6 ст.12, между резидентами без ограничений осуществляются следующие валютные операции:  
 
1. Операции по выплате заработной платы сотрудникам:  
 
• дипломатических представительств,  
• консульских учреждений РФ,  
• иных официальных представительств РФ, находящихся за пределами территории РФ,  
• постоянных представительств РФ при межгосударственных или межправительственных организациях.  
 
2. Операции по выплате заработной платы сотрудникам представительства юридического лица - резидента, находящегося за пределами территории РФ.  
 
3. Операции по оплате или возмещению расходов, связанных с командированием вышеуказанных сотрудников на территорию страны местонахождения представительств, учреждений и организаций и за ее пределы, за исключением территории РФ.  
 
ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (утверждено Приказом Минфина от 27.11.2006г. №154н).  
 
ПБУ 3/2006 устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях.  
 
Данное ПБУ распространяется на организациями, являющимися юридическими лицами по законодательству РФ.  
 
Обратите внимание: Положения ПБУ 3/2006 не распространяются на кредитные организации и государственные (муниципальные) учреждения.  
 
ПБУ 3/2006 применяется организациями во всех случаях, за исключением двух. Данное ПБУ не применяется: 
 
1. При пересчете показателей бухгалтерской отчетности, составленной в рублях, в иностранные валюты в случаях требования таких пересчетов учредительными документами, при заключении кредитных договоров с иностранными юридическими лицами и т.п.  
2. При включении данных бухгалтерской отчетности дочерних (зависимых) обществ, находящихся за пределами РФ, в сводную бухгалтерскую отчетность, составляемую головной организацией.  
 
В соответствии с п.5 ПБУ 3/2006, пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком РФ.  
 
При этом, если для пересчета такой стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, установлен другой курс: 
 
• законом,  
• соглашением сторон,  
 
Это означает, что стороны сделки могут договориться и закрепить в договоре любой курс, по которому будут производиться расчеты между этими сторонами. Такой курс обычно называют «договорным курсом».  
 
Положениями п.6 ПБУ 3/2006 предусмотрен момент, когда необходимо пересчитать стоимость актива или обязательства, выраженного в иностранной валюте в рубли.  
 
Для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте.  
 
Согласно Приложению к ПБУ 3/2006, установлен следующий  
 
ПЕРЕЧЕНЬ ДАТ СОВЕРШЕНИЯ ОТДЕЛЬНЫХ ОПЕРАЦИЙ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ

Кроме вышеуказанного перечня дат, в соответствии с п.3 ПБУ 3/2006, датой  совершения операции в иностранной  валюте является день возникновения  у организации права в соответствии:  
 
• с законодательством РФ,  
• договором,  
 
Положения п.6 ПБУ 3/2006, позволяют: 
 
• при несущественном изменении официального курса (ЦБ РФ) валюты к рублю,  
• при совершении большого числа однородных операций в этой валюте,  
 
При этом ПБУ 3/2006 не предусмотрен порядок определения такого среднего курса и уровень существенности изменения официального курса.  
 
Поэтому если организация захочет воспользоваться этим способом, порядок определения среднего курса, необходимо разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.  
 
Так же в учетной политике следует закрепить и уровень существенности колебаний курса валюты.  
 
Пересчет стоимости: 
 
• денежных знаков в кассе организации,  
• средств на банковских счетах (вкладах),  
• денежных и платежных документов,  
• ценных бумаг (за исключением акций),  
• средств в расчетах, в том числе - по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков). 
 
Учёт выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться: 
 
• на дату совершения операции в иностранной валюте,  
• на отчетную дату.  
 
Кроме того, пересчет стоимости: 
 
• денежных знаков в кассе организации,  
• средств на банковских счетах (вкладах).  
 
в иностранной валюте, может производиться по мере изменения курса (п.7 ПБУ 3/2006).  
 
Для составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости вышеперечисленных активов и обязательств в рубли производится по курсу, действующему на отчетную дату (п.8 ПБУ 3/2006).  
 
Для составления бухгалтерской отчетности стоимость: 
 
• вложений во внеоборотные активы (ОС, НМА и др.),  
• материально-производственных запасов,  
• других активов, не перечисленных в п.7 ПБУ 3/2006,  
• средства полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков, принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в валюте,  
 
в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету (п.9 ПБУ 3/2006).  
 
Обратите внимание: ОС, НМА, МПЗ и другие активы подобного рода, а так же полученные и выданные авансы на отчетную дату не переоцениваются.  
 
Активы и расходы, которые оплачены организацией: 
 
• в предварительном порядке,  
• в счет оплаты, которых организация перечислила аванс или задаток.  
 
Признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств: 
 
• выданного аванса,  
• задатка,  
• предварительной оплаты,  
• в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату.  
 
Таким образом, курс валюты, по которому был принят к бухгалтерскому учету полученный или выданный аванс, определяется на дату такого поступления/выплаты.  
 
Впоследствии при поступлении активов или признания расходов организации, этот курс уже не изменяется.  
 
Доходы организации при условии получения: 
 
• аванса,  
• задатка,  
• предварительной оплаты.  
 
Признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств: 
 
• полученного аванса,  
• задатка,  
• предварительной оплаты,  
• в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату.  
 
Курс валюты при получении доходов в случае поступления авансов от покупателей, не изменяется в момент признания доходов в части полученного аванса.  
 
Именно такой подход предусмотрен положениями ПБУ 3/2006.  
 
Ведь в соответствии с п.10 ПБУ 3/2006, пересчет стоимости: 
 
• вложений во внеоборотные активы,  
• активов, перечисленных в п.9 ПБУ 3/2006,  
• средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.  
 
В соответствии с п.11 ПБУ 3/2006, в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражается курсовая разница, возникающая: 
 
1. По операциям по погашению (полному или частичному) дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в валюте.  
 
Разница возникает, если курс на дату исполнения обязательств по оплате отличался:  
 
• от курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде;  
• от курса на отчетную дату, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз.  
 
2. По операциям по пересчету стоимости активов и обязательств, перечисленных в п.7 ПБУ 3/2006.  
 
В соответствии с п.12 ПБУ 3/2006,курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде: 
 
• к которому относится дата исполнения обязательств по оплате;  
• за который составлена бухгалтерская отчетность.  
 
ПБУ 3/2006 предусмотрен следующий порядок отражения курсовых разниц в бухгалтерском учете: 
 
• Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (кроме случаев, предусмотренных п.14 и п.19 ПБУ 3/2006 или иными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету) в соответствии с п.13 ПБУ 3/2006.  
 
• Курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе в уставный (складочный) капитал организации, подлежит зачислению в добавочный капитал этой организации (п.14 ПБУ 3/2006).  
 
• Разница, возникающая в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, подлежит зачислению в добавочный капитал организации (п.19 ПБУ 3/2006).  
 
ПОРЯДОК ОТРАЖЕНИЯ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ В РЕГИСТРАХ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 
 
В связи с тем, что особенности учета валютных операций в основном выражаются в своевременном пересчете в рубли валюты по установленному курсу, а остальные бухгалтерские проводки никак от учета в рублях не отличаются, мы приведем примеры бухгалтерского учета курсовых разниц.  
 
В бухгалтерском учете курсовые разницы могут отражаться с использованием следующих счетов бухгалтерского учета: 
 
1. Отражение положительных и отрицательных курсовых разниц при расчетах с иностранным поставщиком.  
 
• Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»  
• Кредит счета 91.1 «Прочие доходы»  
 
- отражена положительная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком.  
 
• Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»  
• Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»  
 
- отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком.  
 
2. Отражение положительных и отрицательных курсовых разниц при расчетах с иностранным покупателем.  
 
• Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»  
• Кредит счета 91.1 «Прочие доходы»  
 
- отражена положительная курсовая разница по расчетам с иностранным покупателем.  
 
• Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»  
• Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»  
 
- отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным покупателем.  
 
3. Отражение разниц, возникших при переоценке обязательств по займам и кредитам.  
 
• Дебет счета 66/67 «Расчеты по краткосрочным/долгосрочным кредитам и займам»  
• Кредит счета 91.1 «Прочие доходы»  
 
- отражена положительная курсовая разница, возникшая в связи с переоценкой краткосрочных/долгосрочных кредитов и займов.  
 
• Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»  
• Кредит счета 66/67 «Расчеты по краткосрочным/долгосрочным кредитам и займам»  
 
- отражена отрицательная курсовая разница, возникшая в связи с переоценкой краткосрочных/долгосрочных кредитов и займов.

Формы бухгалтерского учета

Для регистрации информации в бухгалтерском  учете в разных сочетаниях используются книги, карточки, журналы и т. д., записи в которых производятся в различной  последовательности. В результате образуются разнообразные формы бухгалтерского учета.  
 
Под формой бухгалтерского учета понимается совокупность учетных регистров, предопределяющих связь синтетического и аналитического учета, методику и технику регистрации операций, технологию и организацию учетного процесса.  
 
Ниже приводятся наиболее распространенные формы бухгалтерского учета.  
 
«Журнал главная» 
 
Это одна из книжно-карточных форм учета, ведется в организациях с небольшим объемом производства, в отдельных учреждениях и некоторых финансовых органах. Характерная особенность этой формы – регистры для хронологической и систематической записи объединены в одном регистре – «Журнал главная». Операции в журнал записываются непосредственно из первичных или из сводных документов. При регистрации каждой проводке присваивается номер и отводится одна строчка. В начале месяца в журнал переносятся сальдо по синтетическим счетам. Затем записываются операции, выводятся обороты и подсчитывается остаток. Таким образом, счета закрываются после записи сальдо на 1-е число следующего месяца.  
 
Аналитический учет ведется в книгах или на карточках. По данным аналитического учета составляется оборотная ведомость, которая сверяется с данными синтетического учета.

Простая форма 
 
Простая форма ведется с использованием регистров учета имущества. В качестве учетных регистров применяются восемь унифицированных ведомостей:  
 
• В1 (учет основных средств и начисления амортизационных отчислений);  
• В2 (учет производственных запасов, товаров, готовой продукции и НДС, уплаченного по ценности);  
• В3 (учет затрат на производство);  
• В4 (учет денежных средств и фондов);  
• В5 (учет расчетов и прочих операций);  
• В6 (учет реализации);  
• В7 (учет расчетов с поставщиками);  
• В8 (учет оплаты труда).  
 
Учет операций завершается по истечении месяца подсчетом итогов по оборотам. Результаты заносятся в шахматную ведомость – В9.  
 
Мемориально-ордерная форма 
 
Мемориально-ордерная форма учета получила свое название от мемориального ордера, которым завершается обработка первичных документов. При этой форме учета на каждую хозяйственную операцию (или группу операций, объединенных в сводном документе) составляется мемориальный ордер. Характерная особенность данной формы – поступающие в бухгалтерию документы накапливаются и регистрируются в накопительных ведомостях. На каждую группу документов составляется мемориальный ордер. К нему прикрепляются все относящиеся к данной проводке документы, как первичные, так и сводные. В ордере указываются номер, краткое содержание операции, дебет, кредит, сумма.  
 
Синтетический учет ведется в двух регистрах:  
 
• регистрационном журнале;  
• Главной книге.  
 
Журнал применяется для регистрации проводок в хронологическом порядке. Затем мемориальные ордера записываются в Главную книгу, которая имеет двустороннюю форму.  
 
Аналитический учет ведется преимущественно в карточках, записи в регистры аналитического учета производят непосредственно с первичных или сводных документов, прилагающихся к ордеру.  
 
Журнально-ордерная форма 
 
Журнально-ордерная форма получила свое название по основному регистру – журналу-ордеру. При данной форме учета применяются два основных регистра:  
 
Для облегчения работы по обобщению и группировке данных применяются специальные разработочные таблицы.  
 
Журналы-ордера – это свободные листы, построенные по шахматному принципу. Записи производятся на основании поступления документов. Строятся журналы-ордера по кредитовому признаку. Они могут использоваться для одного счета (журнал-ордер № 1 – «Касса», журнал-ордер № 2 – «Расчетный счет») или для нескольких счетов (журнал-ордер № 10 – «Затраты на производство»).  
 
Помимо журналов-ордеров открываются ведомости. Они используются, когда требуемые аналитические показатели сложно получить непосредственно из журналов-ордеров.  
 
Кассовые операции, операции по расчетным и валютным счетам регистрируются как по дебету, так и по кредиту.  
 
Итоговые данные журналов-ордеров в конце месяца переносятся в главную книгу.