Изучение финансового учета наличия и оценка материально-производственных запасов

Введение

Темой данного исследования является изучение финансового  учета наличия и оценка материально-производственных запасов.

Как известно процесс движения материалов состоит из трех основных стадий: стадии поступления материалов в организацию, стадии расходования  материалов в организации, стадии выбытия  материалов в организации. Эти стадии осуществляются одновременно, за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.  Следовательно, важнейшим объектом бухгалтерского учета на промышленном предприятии  является правильная организация учета  материально-производственных запасов.

Формирование рыночных отношений  в стране заставляет по-новому подойти  к постановке учета на отдельных  участках финансово-хозяйственной  деятельности предприятий и организаций, в том числе учета материально-производственных запасов.

Актуальность исследования заключается в том, что учет материально-производственных запасов является одним из важнейших источников эффективной деятельности  предприятия, посредством систематического контроля за их сохранностью, за правильным их использованием и выявлением дополнительных резервов повышения эффективности хозяйствования. Полное и рациональное использование материальных ценностей предприятия способствует улучшению экономического потенциала предприятия. От их состояния зависит как подъем народного хозяйства, так и конкурентоспособность отечественного производства.

Теоретико-методологическую базу исследования составили три  группы источников. К первой отнесены авторские издания по исследуемой  проблематике. Ко второй – учебная  литература (учебники и учебные пособия, справочная и энциклопедическая  литература, комментарии к законодательству). Третий источник составили научные  статьи в периодических журналах по исследуемой проблематике.

Цель  исследования: раскрыть сущность учета и оценки материально-производственных запасов

Задачи  исследования:

• изложить понятие материально-производственных запасов;
• рассмотреть оценку и их классификацию;
• изучить первичную учетную документацию учета движения МПЗ;

• раскрыть синтетический и аналитический учеты материальных ценностей;

• раскрыть необходимость инвентаризации материалов.

При проведении исследования процесса движения материалов были использованы следующие методы исследования:

• анализ существующей базы источников по рассматриваемой проблематике (метод научного анализа);
• обобщение и синтез точек зрения, представленных в базе источников (метод научного синтеза и обобщения);
• моделирование на основе полученных данных авторского видения в раскрытии поставленной проблематики (метод моделирования).

Информационную базу исследования составили учебное пособие В. П.Астахова «Бухгалтерский (финансовый) учет», а также журналы «Главбух»  за 2008-2009 г.г., где отражены последние  изменения в бухгалтерском учете.

Данная работа состоит  из введения, глав основной части, выводов  (заключения) и библиографического  списка. В первой главе рассмотрены общетеоретические вопросы учета материально-производственных запасов, определяются понятие, классификация и их оценка.  Во второй главе – движение материалов и их документальное оформление, а также сущность и необходимость проведения инвентаризации.

1. Теоретические основы  учета и оценка материально-производственных запасов

1. Понятие, сущность  материально-производственных запасов

Правила формирования в финансовом учете информации о материально-производственных запасах организации установлены Положением по 6ухгалтерскому учету материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (далее – ПБУ 5/01).

ПБУ 5/01 устанавливает, что к финансовому учету в качестве материально-производственных запасов (далее – МПЗ) принимаются активы:

• используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

• предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;

• используемые для управленческих нужд организации.

C 1 января 2008 г. ПБУ 5/01 не  применяется только в отношении  активов, характеризуемых как незавершенное производство.

До этой даты ПБУ 5/01 содержал норму, запрещающую применять правила  учета МПЗ также в отношении активов, используемых при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев.

Исключение этой нормы из ПБУ 5/01 устранило противоречие c Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, которое с 1 января 2006 г. позволяет учитывать в составе МПЗ основные средства стоимостью менее 20 тыс. куб.

Таким образом, в составе  материально-производственных запасов  должны, как правило, учитываться производственные запасы, готовая продукция и товары.

Производственные  запасы представляют собой различные вещественные элементы, используемые в качестве исходных предметов труда, потребляемых при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд.

Производственные  запасы используются однократно в течение  одного производственного цикла и полностью переносят свою стоимость на производимую продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) (далее – продукция).

Производственные запасы в зависимости от назначения и  способа использования в процессе производства продукции подразделяются на следующие основные группы:

• сырье и основные материалы;
• покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;
• вспомогательные материалы;
• возвратные отходы производства;
• инвентарь и хозяйственные принадлежности.

Сырье и основные материалы  – это предметы труда, предназначенные для использования в процессе производства продукции и представляющие собой материальную (вещественную) основу при изготовлении продукции (выполнении работ, оказании услуг).

Сырье представляет собой  продукцию сельского хозяйства  и добывающей промышленности (зерно, хлопок, древесина, руда, нефть и т.п.).

Материалы представляют собой продукцию обрабатывающей промышленности (мука, ткань, бумага, металл, бензин и т.п.).

Покупные полуфабрикаты  – это те же сырье и основные материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией.

Комплектующие изделия  – это изделия организации-поставщика, приобретаемые для комплектования продукции, выпускаемой организацией-изготовителем.

Вспомогательные материалы - это материалы, используемые для воздействия на основные материалы, придания продукции определенных потре6ительских свойств или для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства (смазочные и обтирочные материалы и т.п.).

В группе вспомогательных  материалов ввиду Особенностей использования  выделяют топливо, тару и тарные материалы, а также запасные части.

Топливо - это  углеродистые и углеводородистые вещества, выделяющие при сгорании тепловую энергию.

Топливо подразделяют на следующие  виды:

• технологическое топливо (используемое для технологических целей в процессе производства продукции);
• двигательное топливо (горючее - бензин, дизельное топливо и т.д.);
• хозяйственное топливо (используемое на отопление).

Тара и тарные материалы - это предметы, используемые для упаковки и транспортировки продукции, хранения различных материалов и продукции. Различают следующие виды тары: тара из древесины, тара из картона и бумаги, тара из металла, тара из пластмассы, тара из стекла, тора из тканей и нетканых материалов.

Запасные части - это предметы, предназначенные для проведения ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п.

Возвратные отходы производства – это остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, утратившие частично или полностью потребительские свойства исходного сырья и материалов (обру6ки, о6резки, стружка, опилки и т.п.).

Не относятся к возвратным отходам остатки материалов, которые  в соответствии с установленной  технологией передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции.

Не относится к отходам  также попутная (сопряженная) продукция, перечень которой устанавливается в отраслевых методических рекомендациях (инструкциях) по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции.

Единица финансового учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением.

Готовая продукция  – это часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного  цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики, которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Товары - это часть матeриально-прoизводственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.[20,с.312]

Основными задачами учета материально-производственных запасов являются:

• формирование фактической себестоимости запасов;
• правильное и своевременное документальное оформление операций и обеспечение достоверных данных по заготовлению, поступлению и отпуску запасов;
• контроль за сохранностью запасов в местах их хранения и на всех этапах их движения;
• контроль за соблюдением установленных организацией норм запасов, о6еспчивающих бесперебойный выпуск продукции, выполнение работ с оказание услуг;
• своевременное вы явление ненужных и излишних запасов с целью их возможной продажи или выявления иных возможностей вовлечения их в оборот;
• проведение анализа эффективности использования запасов.

Итак, материально-производственные запасы являются частью оборотного капитала, их грамотный, систематизированный учет является гарантией эффективного управления предприятием. Отсутствие достоверности данных о наличии и движении материально-производственных запасов может привести к неверному управленческому учету и как следствие, к убыткам.

Таким образом, четкая классификация (группировка) материальных ценностей по определенным признакам и выбор единицы учета необходимы для своевременной и правильной организации учета материально-производственных  запасов, как на складе, так и в бухгалтерии.

2. Нормативно-правовая база учета материально-производственных запасов

Ведение финансового учета материально-производственных запасов осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус.

В зависимости от назначения и статуса нормативные документы  целесообразно представить на рисунке 1:

Рисунок  1 Четырехуровневая система нормативного регулирования

бухгалтерского учета  в российской Федерации

Положение по финансовому учету ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» определяет понятие, состав, способы оценки и отражения в бухгалтерской отчетности материально-производственных запасов.

Согласно п.5 ПБУ 5/01 учет материально-производственных запасов при их приобретении и  заготовлении осуществляется одним  из следующих способов:

• по фактической себестоимости приобретения (заготовления) с отражением на счете 10 «Материалы»;
• по учетным ценам (плановой себестоимости приобретения или заготовления). Последний способ предусматривает для учета материально-производственных запасов применение счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

При выборе способа учета  приобретения и заготовления материально-производственных запасов следует принимать во внимание периодичность поступления  запасов, условия их поставки, стоимость  услуг, связанных с их приобретением  и заготовлением, и др.

К материально-производственным запасам согласно ПБУ 5/01 относится  следующая часть имущества у  организации:

• используемая при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;
• предназначенная для продажи;
• используемая для управленческих нужд.

В п.6 ПБУ 5/01 указано, что фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
• таможенные пошлины;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов.

Материально-производственные запасы, используемые организацией в  особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или  запасы, которые не могут обычным  образом заменять друг друга, могут  оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

Применение упрощенного  варианта допускается при отсутствии возможности непосредственного  отнесения транспортно-заготовительных  и других расходов, связанных с  приобретением запасов, на их себестоимость (например, при централизованной поставке материалов).

В этом случае величина отклонения (разница между фактическими расходами  по приобретению материала и его  договорной ценой) распределяется пропорционально  стоимости списанных (отпущенных) материалов, исчисленной в договорных ценах;

б) по средней себестоимости.

Материально-производственные запасы могут оцениваться организацией по средней себестоимости, которая  определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления  общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и  количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в  этом месяце.

Оценка материально-производственных запасов может производиться  по себестоимости первых по времени  приобретения материально-производственных запасов (ФИФО), которая основана на допущении, что материальные ресурсы  используются в течение месяца и  иного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения материальных ресурсов, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретения материальных ресурсов.

Как сказано в п.4.14.4 Типовых  методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ, метод списания материалов по себестоимости первых закупок материалов предусматривает учет их заготовок  в течение месяца (периода) по фактической  себестоимости, а при использовании  материалов на производство строительных работ и на другие нужды списание производится по себестоимости материалов первых в отчетном месяце (периоде) закупок с учетом стоимости материалов, числящихся в учете на начало отчетного  месяца (периода), то есть сначала определяется себестоимость не использованных на конец отчетного месяца материалов исходя из их количества и предположения, что их стоимость состоит из затрат на последние закупки материалов. Стоимость израсходованных материалов определяется путем вычитания из стоимости остатков материалов на начало отчетного месяца (периода) с учетом стоимости поступивших материалов, приходящейся на остаток материалов на конец месяца (периода). Распределение  стоимости израсходованных материалов по счетам учета их использования  производится исходя из средней стоимости  единицы каждого вида и количества израсходованных материалов на производство или другие нужды;

г) по себестоимости последних  по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Оценка материально-производственных запасов может производиться  организацией по себестоимости последних  по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО). Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения ресурсов, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость поздних по времени приобретения ресурсов.[9,c.43]

Метод списания материально-производственных запасов по себестоимости последних  закупок обеспечивает соответствие текущих доходов и расходов и  позволяет учесть влияние инфляции на результаты финансовой деятельности организации. При этом методе стоимость  материально-производственных запасов  на конец отчетного месяца (периода) определяется исходя из их количества и предположения, что стоимость  данных материалов складывается из затрат на первые их закупки.

Отсюда напрашивается  вывод, что использование метода ЛИФО в налоговом учете при  росте цен позволит учитывать  его при формировании себестоимости  МПЗ. При падении цен пригодиться  может метод ФИФО.

Применение одного из указанных  способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения  последовательности применения учетной  политики. В течение отчетного  года организация может применять  только один из способов применительно  к конкретной группе (виду) запасов.

Таким образом, основные направления Программы реформирования системы финансового учета предусматривают:

• совершенствование нормативного правового регулирования;

• формирование нормативной базы;

• методическое обеспечение (разработка методических указаний, рекомендаций и т. п.)

Таким образом, сложности, с которыми сталкиваются российские предприятия, применяющие систему учета нормативных затрат, заключаются в экономических условиях, результатом воздействия которых являются постоянно меняющиеся нормативы и несвоевременный учет отклонений. Поскольку из-за инфляции цены стремительно меняются, устанавливаемые предприятиями нормативы зачастую бывают неточными. Если в системе учета затрат применяются неправильные нормативы, в учете возникают значительные отклонения, которые необходимо распределять. Поскольку наиболее вероятным источником возникновения отклонений являются меняющиеся цены, отклонения следует относить на стоимость запасов (незавершенное производство и готовая продукция), и себестоимость реализованной продукции. [10,с.125]

1.3 Методы учета и оценки материально-производственных запасов

Величина материальных затрат в денежном выражении зависит  от количества и стоимости (цены) расхода  на единицу потребления.

Количество потребленного  сырья и материалов, и других материальных ресурсов определяют одним из трех основных методов:

- метод нарастающего итога.  Количество потребленных за отчетный  период сырья и материалов  определяют в накопительных регистрах,  составляемых на основе первичных  документов на отпуск материалов, полуфабрикатов и других ценностей  в производство (требований, лимитных  и заборных карт и т.п.). Количество  затрат материальных ресурсов  в этом случае будет равно  сумме количеств, указанных в  первичных документах;

- ретроградный метод.  Расход материалов определяется  путем обратного счета исходя  из объема выпущенной продукции  и удельных норм расхода с  учетом неизбежных отходов и  потерь. Этот метод применяют  в производствах с непрерывным  потреблением сырья, материалов, топлива и других ресурсов. Широко  используется он и при планировании  материальных затрат;

- инвентарный метод. Расход  сырья и материалов определяется  на основе данных инвентаризации  остатков сырья и материалов  на начало и конец периода: остаток материалов на начало периода суммируется с поступление материалов в течение периода, затем отнимается остаток материалов на конец периода.

Инвентаризацию проводят в местах хранения и потребления  ресурсов. При правильно проводимых инвентаризациях остатков сырья  и материалов этот метод учета  количества их расхода является наиболее точным, но одновременно и самым  трудоемким.

В настоящее время учет расхода сырья и материалов представляет собой менее сложную проблему, чем раньше. В большинстве случаев  величина материальных затрат мало зависит  от индивидуального умения рабочего и целиком определяется производительностью  и другими техническими характеристиками оборудования. Можно без особого  риска ошибки считать фактическими затратами нормативный расход сырья  и материалов на фактическое количество изготовленных полуфабрикатов, незавершенного производства, брака и готовых  изделий.

Так же, но в расчете на планируемый объем производства, определяют ожидаемые расходы материальных ресурсов.

Гораздо большее значение в управленческом учете приобрела  оценка материальных затрат. Согласно международным стандартам, оценка материальных затрат и запасов сырья и материалов, полуфабрикатов и товаров в местах хранения производится по одному из следующих  вариантов или методов: ФИФО, по средним  ценам приобретения, твердым учетным  ценам, на основе непрерывной (перманентной) переоценки. Все эти методы применяют  в управленческом учете.

Метод ФИФО (first in — first out) предполагает, что расход сырья и материалов (отпуск товаров для перепродажи) оценивается в последовательности цен приобретения.

Последовательно применяемые  цены могут снижаться или повышаться в зависимости от конъюнктуры  спроса и предложения на соответствующие  ресурсы. Метод оценки ФИФО считается  наиболее приемлемым для управленческого учета, поскольку обеспечивает более объективные данные о затратах на потребленные или реализованные материалы и товары и стоимости неиспользованной части запасов. Поскольку это система учета фактических затрат на приобретение товарно-материальных ценностей, не возникает нереализованных прибылей или убытков в части остатка неиспользованных ресурсов. Поскольку оценка запасов основывается на цене последних по времени приобретения материалов и товаров, она ближе к текущей рыночной стоимости.

Одним из недостатков существующей практики является стремление списывать  на затраты расход товарно-материальных ценностей по наиболее высокой цене, чтобы уменьшить налогооблагаемую прибыль. Эта ошибка может привести к тому, что в балансе остаток  неиспользованных материалов и непроданных  товаров может быть отрицательной  величиной, что противоречит здравому смыслу.

Оценка по средним ценам  приобретения осуществляется путем  умножения количества расхода материалов на средневзвешенные цены в течение  периода приобретения с учетом переходящего остатка на его начало.

Оценка по твердым ценам  ведется в течение года по заранее  установленным ценам и тарифам  независимо от текущих цен закупки. Отклонение от этих цен списывают  на издержки в конце учетного периода  самостоятельной корректирующей статьей  расходов сбытовой деятельности организации.

Метод перманентной переоценки (идентификации) заключается в том, что оценка потребляемых материалов осуществляется по текущим рыночным ценам на дату списания. Разница  в оценке может рассматриваться  как результат деятельности службы логистики (снабжения).

Кроме перечисленных методов  оценки материальных затрат законодательство ряда стран (ФРГ, США) разрешает применять  цены концерна, т.е. цены продажи этих материальных ресурсов внутри корпорации.

На практике зарубежные фирмы  в финансовом и управленческом учете  чаще всего применяют для оценки сырья и материалов при их списании на затраты цены приобретения, цены дня и учетные цены. Цена приобретения — это фактическая цена в момент покупки. Цены дня представляют собой  цены на материальные ресурсы в день приобретения независимо от времени  приобретения. Учетная цена — это  средневзвешенная цена закупки сырья, материалов или товаров, которая  исчисляется по формуле: