Применение МСФО для составления консолидированной финансовой отчетности Группы компаний

Выпускная работа 
 

Применение  МСФО

для составления консолидированной финансовой отчетности Группы компаний  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Москва - 2010 г. 
 

Оглавление

Введение.

      В настоящее время повсеместно наблюдается тенденция к унификации бухгалтерского учета и отчетности на международном уровне. Этот процесс имеет вполне объективные предпосылки, поскольку происходит углубление мирохозяйственных связей, развитие международной специализации и кооперации производства, усиливается влияние международных фондовых бирж. Большую заинтересованность в создании международной унифицированной системы финансовой отчетности проявляют транснациональные компании (ТНК), которые в значительной мере инициируют работу в этом направлении.¹

      В 21 веке реальностью стал процесс  перехода значительной части стран  на Международные Стандарты Финансовой Отчетности (далее – «МСФО»). Международные стандарты отражают традиции бухгалтерии и условия развитой рыночной экономики. Развитие международных стандартов способствует единообразию представляемых во всем мире финансовых отчетов путем гармонизации учетных стандартов. Суть гармонизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности во всем мире заключается в том, чтобы система учета разных стран соответствовала принципам международного учета.

      Российская  экономика, подвергаемая в период перехода на рыночные отношения радикальному реформированию, столкнулась на определенных этапах своего развития с потребностью составления консолидированной отчетности в соответствии с МСФО, что во многом определяется процессами глобализации и интеграции хозяйственных связей, концентрацией капитала, гармонизацией экономических отношений, развитием хозяйственных связей на внутреннем и внешнем рынках, созданием транснациональных корпораций (ТНК), холдинговых компаний, концернов, включающих в свой состав дочерние и зависимые предприятия.

      В последнее время в области  бухгалтерского учета и отчетности произошли значительные изменения, во многом предопределенные Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.98г. № 283. Основная идея Программы заключается в решении Правительства Российской Федерации не внедрять в российскую практику МСФО в чистом виде, а переработать национальные стандарты, согласно принципам МСФО.

      Правильность  выбранного курса подтверждается Концепцией развития бухгалтерского учета и  отчетности в Российской Федерации  на среднесрочную перспективу, одобренной приказом Министра финансов РФ от 01.07.04г. №180.

           Концепция определила, что целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации; приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности.

           В результате реформы  должны быть созданы условия для  формирования хозяйствующими субъектами полезной информации об их финансовом положении и результатах деятельности, а также обеспечены достоверность и надежность бухгалтерской отчетности как важнейшего источника информации для принятия решений широким кругом заинтересованных пользователей.

           Таким образом, в проводимой реформе применение МСФО является не целью, а средством рыночных преобразований, весьма важным и эффективным, но лишь одним из целого ряда средств. Сведение же всей реформы исключительно к использованию международных стандартов ограничивает поле деятельности специалистов и вводит в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

           Внедрение МСФО не подразумевает  одномоментного изменения всей системы учета и отчетности в России. Переход к использованию международных стандартов, несомненно, должен быть постепенным и целенаправленным процессом. Смысл такого процесса заключается в том, чтобы недостатки и несоответствия отечественной системы бухгалтерского учета устранялись последовательно в соответствии с запросами рыночной экономики без нарушения этой системы.

           Невозможность быстрого перехода на МСФО обусловлена необходимостью предварительного осуществления большого числа мероприятий, делающих такой переход реальным. В частности, потребуются коррективы в законодательстве, прежде всего гражданском и налоговом, а также пересмотр практически всей нормативной базы бухгалтерского учета и отчетности. Принимая во внимание, что МСФО имеют дело лишь с отчетностью, орган, регулирующий учет и отчетность в стране, должен разрабатывать и издавать детальные инструкции по внедрению и применению новых стандартов, включая вопросы организации учетного процесса. Налоговым органам потребуется пересматривать свои подходы к использованию данных бухгалтерского учета и отчетности, включая серьезные изменения в налоговых правилах.

           Требуется переобучение и переаттестация бухгалтерских  работников и, в первую очередь, главных бухгалтеров. Переход на МСФО предполагает обучение заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности, в частности существующих и потенциальных собственников, поскольку реформирование бухгалтерского учета в целом возможно и реально лишь при востребовании информации, формирующейся в нем.

           Опыт других стран показывает, что применение какого-либо международного признанного решения в национальном стандарте возможно лишь в том случае, когда это решение соответствует реальной ситуации, существующей в стране. Иными словами, при использовании МСФО для создания национальной системы учета необходима своего рода адаптация.

      Поэтому, основная позиция нашего государства в отношении введения МСФО заключается в постепенной адаптации международных стандартов к реалиям российской экономики и, в свою очередь, к планомерному приведению принципов отечественного бухгалтерского учета к требованиям международных стандартов.

      Одним из важных применений МСФО к практике современной российской экономики  является составление консолидированной  отчетности Группы компаний.

      В результате слияний и поглощений создаются новые и расширяются существующие Группы компаний, основанные на отношениях контроля. Все предприятия, входящие в объединение, являясь самостоятельными хозяйствующими субъектами (отдельными юридическими лицами), тем не менее, образуют новую экономическую сущность — Группу, не имеющую статус юридического лица. Понять финансовое положение Группы, оценить результаты ее деятельности, перспективы дальнейшего развития можно только используя к ней подход, принятый для составления отчетности самостоятельного отдельного предприятия. Данный подход требует рассматривать Группу как целостный, единый экономический субъект. Эффективность работы одной компании напрямую зависит от финансового положения других. Например, финансирование неприбыльных проектов одной компании Группы может осуществляться за счет прибыльных предприятий. Это приводит к тому, что индивидуальная финансовая отчетность отдельной организации, входящей в Группу (как головной компании, так и дочерних предприятий), не в состоянии отразить полную картину ее финансового положения. Таким образом, для Группы не достаточно представить отчетность отдельных предприятий входящих в нее. Необходим качественно новый уровень отчетности, в которой Группа выступает в единстве составляющих ее компаний. Такую возможность предоставляет консолидированная отчетность. ²

      В настоящей выпускной работе рассматривается теория и практика применения МСФО для составления консолидированной отчетности Группы компаний «ТИ. ЭС. ТРАНС САЙБИРИА КО ЛИМИТЕД», плюсы и минусы консолидации по МСФО, а также использование основных показателей финансового анализа для оценки финансово-хозяйственной деятельности Группы с точки зрения МСФО.

      Цель данной выпускной работы – раскрыть сущность, принципы и порядок составления консолидированной финансовой отчетности Группы компаний с применением МСФО, и, на основании полученных данных анализа финансовых показателей, сделать выводы о финансовом состоянии Группы.

Для достижения поставленной цели в работе решаются следующие задачи:

• рассмотреть сущность и необходимость составления консолидированной отчетности, ее состав и виды;
• обозначить правила объединения показателей, методы и процедуры, применяемые для составления консолидированной отчетности;
• рассмотреть особенности составления консолидированного баланса и отчета о прибылях и убытках;
• провести краткий анализ основных финансовых показателей деятельности Группы «ТИ. ЭС. ТРАНС САЙБИРИА КО ЛИМИТЕД».
• рассмотреть недостатки и преимущества составления консолидированной финансовой отчетности с применением МСФО.

      Объектом  исследования явилась консолидированная отчетность Группы компаний «ТИ. ЭС. ТРАНС САЙБИРИА КО ЛИМИТЕД».

      Предметом исследования является аналитический инструментарий представления и интерпретации консолидированной отчетности.

      Анализ  современного состояния учета и  методики составления консолидированной  отчетности в Группе проведен на основании данных годовой консолидированной финансовой отчетности за 2008 год и учетной политики предприятия.

           Практическая значимость работы заключается в возможности использования результатов исследования для совершенствования методики составления консолидированной отчетности на анализируемом предприятии.

      Теоретические подходы и методология формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО, использованные в работе, наиболее полно отражены в книгах: М. Бонэма, М. Кертиса и М. Дейвиса, а также И.В. Аверчева и Ж.А. Морозовой, В.Ф. Палия, М.А. Вахрушиной, Ж.А. Морозовой, И.В. Аверчева и многих других.

      Методика  финансового анализа деятельности Группы компаний по данным финансовой отчетности отражена в работах Л.А. Бернстайна, М. Бертонеш, З. Найта, Г.Н. Соколовой, Р.С. Хиггинса и других российских и зарубежных ученых.

     Недостаточная теоретическая и методологическая разработанность проблемы формирования консолидированной финансовой отчетности Группы компаний, объективная необходимость представления и большая практическая востребованность такой информации определяют актуальность выбранной темы выпускной работы.

Глава 1 Понятие консолидированной финансовой отчетности и общие принципы ее составления.

1.1 Цель финансовой отчетности. Необходимость использования МСФО при составлении консолидированной финансовой отчетности.

      Консолидированная финансовая отчетность составляется с  целью включения в финансовую отчетность компании, ее представляющей, прочих компаний, находящихся под ее контролем. Основная цель заключается в предоставлении финансовых результатов и финансового положения компании, предоставляющей финансовую отчетность и ее дочерних компаний так, как если бы они были единой компанией.

      Отличительные черты консолидированной отчетности Группы:

• отчетность составляется Группой компаний, не являющейся юридическим лицом, в то время как каждая из компаний Группы является юридическим лицом;
• все компании Группы подчиняются и подконтрольны единой головной организации – материнской компании;
• отчетность характеризует финансовое положение и финансовые результаты деятельности Группы компаний как единого хозяйствующего субъекта. ³

      В настоящее время законодательно в Российской Федерации процедура подготовки консолидированной отчетности регламентируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденным Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, где сказано, что при наличии дочерних и зависимых обществ организация дополнительно составляет консолидированную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов этих фирм. Основные методологические положения по составлению единой бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 30 декабря 1996 г. N 112 "О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности".

      Однако, с началом проведения реформы  бухгалтерского учета, российские стандарты  бухгалтерского учета (далее РСБУ) все больше сближаются с международными стандартами финансовой отчетности.  Этот процесс является объективным, т.к. тенденция интегрирования российской экономики в рыночную мировую экономику не оставляет разработчикам правил бухгалтерского учета выбора: на создание принципиально новых правил ведения бухгалтерского учета просто нет времени.

      В пользу составления консолидированной  отчетности с применением МСФО говорят  следующие причины:

• Возможность привлечения иностранного капитала
• Большая прозрачность и достоверность отчетности
• Значительное сокращение времени и ресурсов на создание принципиально новых национальных правил ведения бухгалтерского учета
• Формирование принципиально нового института финансовых сотрудников, имеющих по отношению к современным бухгалтерам более широкий кругозор, уровень профессиональной подготовки и полномочий в принятии решений, что, в целом, крайне полезно для развития национальной экономики.

      Идея  МСФО заключается в том, чтобы  сделать сопоставимой отчетность компаний разных стран. XX век в истории экономической жизни общества стал веком зарождения и распространения транснациональных корпораций (ТНК). Им стало необходимым составлять отчетность, объединяющую показатели бухгалтерских балансов компаний, находящихся в разных странах, понятную при этом их инвесторам во всем мире. Бухгалтерский учет в современном его понимании имеет многовековую историю. И в разных странах, эту историю формировавших, сложились свои бухгалтерские школы, со своими методологическими особенностями, со своей спецификой подходов к трактовке финансового положения хозяйствующих субъектов. Школы эти формировались под влиянием целого ряда факторов: социальных, экономических, юридических условий, доминирующего положения различных пользователей бухгалтерской отчетности и проч. Своя исторически сформировавшаяся учетная школа существует и в России.

      Однако  существование таких страновых  различий делало отчетность компаний, составляемую в разных государствах, несопоставимой. Это стало серьезной  проблемой. Возникла необходимость в создании "единого мирового языка финансовой отчетности". Реальные предпосылки этого процесса появились после второй мировой войны: все более значимую роль в экономике стали играть транснациональные корпорации (ТНК), активно развивались международные финансовые рынки и мировая торговля.

      В 1973 году общественные бухгалтерские  и аудиторские организации ряда стран (в том числе Австралии, Великобритании, Германии, Канады, США, Франции) создали международную  профессиональную, неправительственную организацию - Комитет по Международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО), который приступил к разработке и пропаганде принципиально новой системы документов, определяющих содержание бухгалтерской отчетности.

      Хотя  в целом такая система сложилась  к концу 80-х годов, она не нашла широкого распространения и не получила практически никаких властных полномочий. Поэтому, Комитет МСФО в рамках проекта обеспечения сопоставимости бухгалтерской отчетности пересмотрел целый ряд уже принятых стандартов, сместив акцент с отчета о прибылях и убытках на бухгалтерский баланс и сократив число возможных альтернатив формирования отчетных показателей. Постепенно к середине 90-х МСФО начинают играть все более значимую роль на крупнейших мировых рынках. Международная организация комиссий по ценным бумагам рекомендовала использовать МСФО для международного листинга. Активно поддержал внедрение стандартов Базельский комитет по банковскому надзору.⁴

      К декабрю 1998 года была завершена работа по созданию "основного комплекта" стандартов (в настоящее время действует 41).

      А затем последовали организационные  преобразования. В апреле 2001 года КМСФО  был реорганизован в Совет  по МСФО (СМСФО) и существенно активизировал  свою работу. С этого момента МСФО стали буквально завоевывать  мир. Более 50 крупнейших стран приняли специальные планы перехода на МСФО или сближения национальных стандартов с МСФО. Россия также не стала здесь исключением. Европейский Союз (ЕС) обязал компании, чьи ценные бумаги обращаются на европейских биржах, использовать с 2005 года МСФО при составлении консолидированной финансовой отчетности. Совет по стандартам финансовой отчетности США подписал соглашение с КМСФО об устранении различий между американской и международной системами отчетности. В целом, как гласит устав данной организации, ее деятельность преследует следующие цели:

1. разработка единой системы высококачественных, понятных и применимых на практике глобальных бухгалтерских стандартов, предусматривающих формирование в финансовой отчетности качественной, прозрачной и сопоставимой информации с целью оказания помощи участникам мировых рынков капитала и др. пользователям информации в принятии экономических решений;
2. распространение стандартов и обеспечение их единообразной интерпретации;
3. активная работа в направлении конвергенции национальных стандартов с МСФО.

      СМСФО имеет определенную иерархическую  структуру. Он состоит из четырех  органов: Попечительского совета, Правления, Консультативного совета и Комитета по интерпретациям.

      Попечительский совет - это орган управления СМСФО, не принимающий участия в разработке стандартов. Попечительский совет включает в себя 19 членов, которые назначаются согласно Уставу. Шесть членов совета - из Северной Америки, шесть из Европы, четыре из Азиатско-Тихоокеанского региона и три из любого региона, выбираемые с целью установления общегеографического баланса членов Совета.

      В Правлении, отвечающем за разработку стандартов, участвуют 14 членов. Члены правления выбираются с учетом их профессиональных знаний и прошлого опыта и (в отличие от попечителей) независимо от региональной принадлежности. Как минимум пять членов правления должны иметь практический опыт работы аудиторами, минимум три - опыт подготовки финансовых отчетов, три - опыт пользования финансовой отчетностью и как минимум один должен быть представителем академических кругов.

      Консультативный совет по стандартам, состоящий из 49 членов, обеспечивает возможность участия в обсуждении стандартов организаций и частных лиц из разных регионов. В состав данной структуры входят представители национальных органов, устанавливающих учетные стандарты, и прочие заинтересованные стороны. Цель Консультативного совета состоит в том, чтобы консультировать СМСФО по приоритетным вопросам работы, информировать о позиции членов совета по основным аспектам, связанным с разработкой стандартов, а также предоставлять другие консультации попечителям и СМСФО. Консультативный Совет по стандартам ежегодно проводит как минимум три открытые встречи с СМСФО.

      В Комитет по интерпретациям входят 12 членов, назначаемых Попечителями. Роль Комитета заключается в разработке интерпретаций МСФО, выпускаемых СМСФО, в контексте Принципов составления и представления финансовой отчетности, для того чтобы обеспечить своевременное руководство при формировании финансовой отчетности по вопросам, которые непосредственно не рассматриваются в стандартах.

      Таким образом, МСФО сегодня - это объективная  реальность, очередной, значимый шаг  в развитии практики бухгалтерского учета во всем мире.

      Собственно  механизм разработки и принятия МСФО представляет собой соглашение представителей разных бухгалтерских школ. Однако это исключительно организационная сторона. С содержательной точки зрения МСФО представляют собой методологический документ, имеющий определенную теоретическую базу. И она существенно отличается от традиционных для России взглядов на бухгалтерскую методологию.

      В основе МСФО лежит теория англо-американской школы учета, идея которой состоит  в отражении, прежде всего, экономического содержания фактов хозяйственной жизни и положения предприятия в целом. Это определяет подходы МСФО к квалификации основных учетных категорий: активов, обязательств, доходов, расходов, прибыли, капитала и проч. и к оценке элементов отчетности. Россия же исторически принадлежит к так называемой континентально-европейской школе, теоретические основы которой составляет ориентация на правовое содержание отражаемых фактов, для которой свойственна зависимость учетной методологии от правовых норм. Различия эти легко объяснить на простом примере. В России критерием признания актива выступает объем юридических прав на него. Если имущество принадлежит предприятию на праве собственности - оно включается в состав его активов. С экономической же точки зрения основным критерием признания актива является его способность приносить предприятию доходы (или сокращать расходы), независимо от наличия права собственности на это имущество. Наряду с этим важнейшей характеристикой англо-американской бухгалтерии является приоритет профессионального мнения бухгалтера над предписаниями учетных регулятивов, что совершенно чуждо отечественной практике. Для нас привычным положением вещей является четкая заданность порядка действий по ведению учета предписаниями нормативных документов. В связи с этим даже такой могущий приносить предприятию очевидные экономические выгоды инструмент как учетная политика до сих пор воспринимается многими как бесполезная, но необходимая обязанность.

      Однако  не нужно забывать о том, что концепция  профессионального суждения бухгалтера направлена на формирование достоверной и объективной (беспристрастной) информации о финансовом положении предприятия, а не на влияние на мнение пользователей, с целью, например, привлечения дополнительных инвестиции. Так как развитие международных стандартов происходило в условиях рыночной экономики, то необходимо отметить большую полезность финансовой отчетности МСФО для пользователей, связанных с управлением и инвестициями.

      МСФО  представляют собой систему документов, состоящую из предисловий к положениям по МСФО, разъяснений принципов подготовки и представления финансовой отчетности, стандартов и разъяснений (интерпретаций) к ним. Каждый из указанных документов имеет собственное значение, но, являясь элементом системы, не может применяться отдельно от остальных ее составляющих.

      В предисловиях к положениям изложены цели и задачи органа, занимающегося  разработкой МСФО, разъяснен порядок  применения МСФО.

      Принципы  подготовки и представления отчетности определяют основы составления и  представления финансовой отчетности, в частности рассматривают цели отчетности, ее качественные характеристики, порядок признания и измерения элементов отчетности. Принципы призваны помочь национальным органам стандартизации при разработке национальных стандартов в соответствии с нормами МСФО, составителям отчетности - в применении существующих стандартов и по вопросам, по которым стандарты не приняты, а также аудиторам при выработке мнения о соответствии отчетности принципам МСФО.

      Каждый  из принятых стандартов содержит требования к объекту учета для его квалификации и признания, к порядку оценки объекта и раскрытию информации об объекте в финансовой отчетности. Наиболее близким российским аналогом стандартов являются Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), утверждаемые Министерством финансов РФ. Необходимость интерпретаций (разъяснений) обусловлена тем, что в практике хозяйственной деятельности встречаются операции, по которым МСФО не содержат специальных стандартов. Кроме того, при применении МСФО может возникать возможность неоднозначной трактовки отдельных положений стандартов. Поэтому Постоянным комитетом по интерпретациям при Комитете (Совете) по МСФО - подготавливаются документы, содержащие разъяснения по указанным вопросам и механизмы единообразного применения стандартов.⁵ Международные стандарты финансовой отчетности определяют принципы составления и представления финансовой отчетности, но не регламентируют порядок ведения учета, т.е. они не содержат так привычного для российских финансовых работников плана счетов, типовых бухгалтерских проводок, форм первичных учетных документов и учетных регистров.

      Основная  задача, которую призваны решать МСФО, - унификация порядка оценки активов  и обязательств и надлежащего  раскрытия соответствующей информации. Повторим, что МСФО не являются сводом жестких детализированных правил, а содержат общие принципы и требования, предоставляя составителю отчетности самостоятельно принимать конкретные решения, полагаясь на собственное профессиональное суждение.

      Бухгалтерский учет служит удовлетворению информационных потребностей различных групп пользователей. Согласно международным стандартам пользователи финансовой отчетности группируются в соответствии с их потребностями следующим образом:

• Инвесторы - определение того стоит ли покупать, хранить или продавать свои акции, а также оценка возможностей предприятия по выплате дивидендов.
• Работники предприятия - оценка рентабельности и стабильности предприятия, оценка способности работодателя по выплате заработной платы, пенсий, расширению рабочих мест.
• Заимодавцы - оценка целесообразности предоставления займа, оценка возможностей своевременного получения процентов по займам и возврата займов.
• Поставщики - определение способности предприятия своевременно оплатить счета. Торговые кредиторы, как правило, проявляют краткосрочный интерес к предприятию, в отличие от заимодавцев.
• Покупатели - оценка состояния предприятия, особенно в случае долгосрочных контактов и отношений с предприятием.
• Государственные органы - регулирование деятельности предприятия, выделение средств, определение политики налогообложения, определение национального дохода и получение других статистических показателей, опубликование информации о тенденциях развития предприятия, а также о масштабах его деятельности, включая количество работников и вклад предприятия в национальную экономику.