Теоретические аспекты учета и аудита основных средств

           Введение

Хозяйственная деятельность предприятия складывается из трех непрерывных взаимосвязанных  хозяйственных процессов: снабжение (заготовления и приобретения материально-технических  ресурсов), производства продукции и ее сбыта (продажи). Эти процессы осуществляются одновременно, для чего используется труд работников, основные и оборотные средства. Следовательно, важнейшие объекты бухгалтерского учета на предприятии, особенно промышленного - основные и оборотные средства в их движении. Значение основных средств в общественном производстве определяется тем, какое место занимают орудия труда в развитии производительных сил и производственных отношений.

В условиях современной рыночной экономики  повышается роль учета и контроля за рациональным использованием всех ресурсов, в том числе и основных средств организации.

Основные  средства занимают высокую долю активов  в структуре баланса предприятия. Одной из основных проблем обеспечения  устойчивого экономического роста  хозяйствующих субъектов в настоящее  время является неэффективная политика управления вне оборотными активами. В этих условиях особенно важными становятся задачи учета и анализа основных средств на предприятии.

Однако  аналитическая проработка данной проблемы не достигла того необходимого уровня, который в полной мере отражал  бы реальное значение основных средств в современной экономике как важнейшего фактора ее развития, а также соответствовал изменениям и новым возможностям бухгалтерского учета в условиях его реформирования.

Острота этой проблематики нашла отражение  в существенном обновлении нормативного регулирования, изменениях (уточнениях) базовых аспектов учета основных средств, усилении правовых регламентов  их использования, расширении спектра  хозяйственных операций. В связи  с этим основные средства по праву  заняли важное место среди ключевых объектов бухгалтерского учета, что  и обусловило актуальность данной темы дипломной  работы.

Цель  работы - рассмотрение теоретических  и практических вопросов организации  бухгалтерского учета основных средств, а также оценка эффективности  использования основных средств  на исследуемом предприятии.

Для достижения цели целесообразно:

• рассмотреть теоретические аспекты бухгалтерского учета основных средств;
• исследовать организацию бухгалтерского учета основных средств на исследуемом предприятии;
• провести анализ эффективности использования основных средств на исследуемом предприятии;
• предложить пути повышения эффективности использования основных фондов на предприятии;
• обобщены выводы и итоги проделанной работы.

Подробно  рассмотрены  методы начисления амортизации основных средств. Большой раздел посвящен ремонту основных средств при подрядном и хозяйственном способах ведения работ. Приводятся основные понятия инвентаризации и переоценки основных средств.

С помощью  анализа изучается тенденции  развития, глубоко и системно исследуются  факторы изменения результатов  деятельности, обосновываются планы  и управленческие решения, осуществляется контроль за выполнением, выявляются резервы повышения эффективности производства, оцениваются результаты деятельности предприятия, вырабатывается экономическая стратегия его развития.

Анализ  хозяйственной деятельности является научной базой принятия управленческих решений.

Квалифицированный экономист, бухгалтер, аудитор и  другие специалисты экономического профиля должны хорошо видеть современные  методы экономических исследований. Благодаря знанию техники и технологии анализа, они смогут легко адаптироваться к изменениям рыночной ситуации и  находить правильное решение и ответы.

Известно, что  одним из важнейших факторов увеличения объема производства продукции  является обеспеченность их основными  фондами в необходимом количестве и сортименте и более полное их использование.

Переход к рыночным отношениям, отход от административного управления, хозяйственная  и финансовая самостоятельность, частная  собственность во многом определяет существующую для потребителей необходимость  наличия и использования достоверной, своевременной, существенной информации. И если такие ожидания не разрешены  внутри субъекта, то он может обратиться к услугам аудиторов или аудиторских  компаний. Поэтому теме аудита уделяется  особое внимание во второй части работы.

В настоящее  время на территории Казахстана насчитывается  более 190 фирм оказывающих услуги по аудиту, также услуги оказывают и  независимые аудиторы, работающие как  предприниматели. Но и количество потребителей данного вида услуг неукоснительно растет, и не потому, что для некоторых  он обязателен, а потому что у  предприятий существует потребность  в аудите.

В работе рассказывается о наиболее распространенных услугах аудиторских фирм, о том, как документально оформить эти  услуги. Представлены все этапы проведения аудита.

Круг  вопросов, включенных в программу  аудиторской проверки основных средств  достаточно широк, но все они рассмотрены  и изучены в данной работе.

Объект  исследования - товарищество с ограниченной ответственностью "Абди Екон".

Теоретической базой исследования являются нормативные  акты Республики Казахстан, а также  труды отечественных и зарубежных специалистов в области бухгалтерского учета, финансов и анализа: В.В. Гуккаева, А.З. Шеремета, В.В. Малышко, Ю.А. Бабаев и других. В качестве конкретных методов проведения исследования использованы приемы и методы финансового анализа. Использованные в работе методы, позволили обеспечить достоверность экономического анализа.

Основой экспериментальных расчетов является бухгалтерская отчетность ТОО " Абди Екон", разработанные учетные политики для целей бухгалтерского учета и налогового учета, рабочий план счетов.

1 Теоретические  аспекты учета и аудита основных  средств

1.1 Классификация  основных средств и методы  их оценки

Производственно-хозяйственная  деятельность организации обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных фондов – средств труда и материальных условий процесса труда. К средствам труда относятся станки, рабочие машины, передаточные устройства, а к материальным условиям – производственные здания, офисные здания, транспорт и так далее.

Согласно МСФО №16 «Недвижимость, здания и оборудование» основные средства представляют собой материальные активы, которые:

• используются организацией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим организациям, или для административных целей;
• предполагается использовать в течение более чем одного периода         [1, с.25].

Основные  средства - это материальные активы, действующие в течение длительного  времени (более одного года), как  в сфере материального производства, так и в непроизводственной (социальной) сфере. К ним относятся: недвижимость (земельные участки, здания, сооружения, многолетние насаждения и другие объекты, прочно связанные с землей, перемещение которых невозможно без ущерба их назначению), транспортные средства, оборудование, орудия лова, производственный и хозяйственный инвентарь, взрослый рабочий и продуктивный скот, специальные  инструменты и прочие основные средства [2, с.41].

Они используются длительное время во многих производственных циклах, не изменяя своей натурально-вещественной формы и частями, по мере износа, переносят свою стоимость на расходы  организации по установленным нормам [3, c. 68].

К объектам недвижимости, зданий и оборудования относятся имеющие материально-вещественную форму активы, например, активы, включающие недвижимость (земля, здания, сооружения и другие объекты, связанные с  землей), транспортные средства, машины и оборудование, а также иное имущество, определяемое законодательством Республики Казахстан, как недвижимое и движимое имущество, которые используются в  деятельности организации для производства или продажи товаров (услуг), для  сдачи в аренду другим организациям или в административных целях и которые предполагается использовать в течение более чем одного периода.

Первоначальная  стоимость объекта основных средств  подлежит признанию в качестве актива только в том случае, если:

• существует вероятность того, что организация получит связанные с данным объектом будущие экономические выгоды;
• первоначальная стоимость данного объекта может быть достоверно оценена [3, с.125].

Если  актив не приносит экономической  выгоды, то затраты на его приобретение списываются на расходы отчетного  периода.

Наличие достаточной вероятности получения  в будущем экономических выгод  означает уверенность в том, что  организация получит связанные  с объектом недвижимости, зданий и  оборудования экономические выгоды и возьмет на себя соответствующие  риски. До момента, когда выгоды и  риски, связанные с объектом недвижимости, зданий и оборудования, не перешли  к организации, объект недвижимости, зданий и оборудования не должен признаваться.

Условие надежной оценки затрат обычно определяется сразу, так как, в случае покупки  объекта, стоимость определяется в  процессе обмена, а при его создании своими силами оценка стоимости объекта  может быть произведена на основании  операций с внешними сторонами по закупке материалов, оплате труда  и других расходов, осуществляемых в процессе строительства (изготовления). От правильной оценки основных средств в конечном счете в наибольшей степени зависит балансовый отчет предприятия.

В учете  основных средств выделяют первоначальную, балансовую стоимость, ликвидационную стоимость, справедливую стоимость  и амортизируемую стоимость основных средств.

Первоначальная  стоимость - сумма уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств и справедливая стоимость  другого встречного предоставления, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения.

Балансовая  стоимость - сумма, в которой признается актив после вычета любой накопленной  амортизации и накопленного убытка от обесценения.

Амортизируемая  стоимость – первоначальная стоимость  актива или другая сумма, отраженная вместо первоначальной стоимости, за вычетом  ликвидационной стоимости. Амортизация - систематическое распределение  амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы.

Справедливая  стоимость – сумма, на которую  можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

Ликвидационная  стоимость – расчетная сумма, которую организация могла бы получить на текущий момент от реализации актива за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, если данный актив уже  достиг того возраста и состояния, в  котором, как можно ожидать, он будет  находиться в конце срока полезной службы [4, с. 201].

Срок  полезной службы - это:

• период времени, на протяжении которого организация предполагает использовать актив;
• количество единиц производства или аналогичных единиц, которое организация ожидает получить от использования актива.

Объект  основных средств, который может  быть признан в качестве актива, подлежит оценке по первоначальной стоимости.

Первоначальная  стоимость объекта основных средств включает:

• покупную цену, включая импортные пошлины и невозмещаемый налог на покупку за вычетом торговых скидок и возвратов;
• любые затраты, прямо относимые на доставку актива в нужное место и приведение в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства организации;
• первоначальную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке, обязанность в отношении чего организация берет на себя либо при приобретении данного объекта, либо вследствие его эксплуатации на протяжении определенного периода времени в целях, не связанных с производством запасов в течение этого периода.

МСФО № 16 «Недвижимость, здания и оборудование» допускает две модели последующей оценки объектов недвижимости, зданий и оборудования:

• модель стоимости, при которой за основу принята оценка по первоначальной стоимости: объекты недвижимости, зданий и оборудования после признания отражаются по фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения;
• модель переоценки, при которой объекты недвижимости, зданий и оборудования учитываются по переоцененной стоимости, являющейся их справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных после переоценки. Данная модель используется в случае, если справедливую стоимость можно надежно оценить. Переоценки должны проводиться достаточно регулярно, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой стоимости на отчетную дату.

Справедливой  стоимостью земли и зданий обычно является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки, выполненной профессиональными  оценщиками. Справедливой стоимостью категорий машин и оборудования обычно является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки. Когда  информация о рыночной стоимости  отсутствует по причине специфического характера машин и оборудования или редкости продаж данных активов, за исключением продаж их как части  действующего бизнеса, они оцениваются  по восстановительной стоимости  с учетом износа.

Частота проведения переоценок зависит от изменений  в справедливой стоимости объектов недвижимости, зданий и оборудования. Когда справедливая стоимость переоцененных  активов существенно отличается от их балансовой стоимости, требуется  дополнительная переоценка.

Справедливая  стоимость некоторых категорий  объектов недвижимости, зданий и оборудования может произвольно колебаться значительным образом, поэтому они требуют  ежегодной переоценки. Такие частые переоценки не требуются для объектов недвижимости, зданий и оборудования с незначительными изменениями  справедливой стоимости, такие объекты  могут переоцениваться каждые три-пять лет.

Когда производится переоценка объекта недвижимости, зданий и оборудования, накопленная амортизация  на дату переоценки:

• переоценивается заново пропорционально изменению балансовой стоимости актива так, что после переоценки балансовая стоимость равняется его переоцененной стоимости. Этот метод часто используется, когда актив переоценивается до восстановительной стоимости с учетом износа путем индексирования;
• списывается против балансовой стоимости актива до вычета амортизации, а чистая величина переоценивается. Этот метод часто используется для зданий.

Если  балансовая сумма актива повышается в результате переоценки, то это  увеличение должно отражаться непосредственно  в капитале под заголовком «прирост от переоценки». Однако, это увеличение подлежит признанию в прибыли или убытке в той степени, в которой оно реверсирует убыток от переоценки по тому же активу, ранее признанный в прибыли или убытке.

Если  балансовая стоимость актива уменьшилась  в результате переоценки, то такое  уменьшение подлежит признанию в  прибыли или убытке. Однако, убыток от переоценки должен дебетоваться непосредственно  на капитал под заголовком «прирост от переоценки» при наличии любого кредитового сальдо в приросте от переоценки в отношении того же самого актива [8, с.378].

При прекращении  признания актива прирост от его  переоценки, включенный в капитал  применительно к объекту основных средств, может быть перенесен непосредственно  в нераспределенную прибыль. При  выводе актива из использования или  его выбытии предметом переноса может быть весь прирост в полном объеме. Однако, если актив используется организацией, переносу может подвергнуться лишь часть прироста от переоценки. В таком случае сумма перенесенного прироста составит разность между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной балансовой стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе его первоначальной стоимости. Переносы прироста от переоценки в нераспределенную прибыль не производятся через прибыль или убыток.

МСФО №16 «Недвижимость, здания и оборудование» также допускает списание накопленной амортизации на дату переоценки на балансовую стоимость актива до вычета амортизации, полученная стоимость актива переоценивается по справедливой стоимости. По мере эксплуатации актива сумма переоценки может переноситься на нераспределенный доход в размерах, определяемых в соответствии с применяемым методом начисления амортизации. Вся сумма переоценки переносится на нераспределенный доход только в момент выбытия актива. По любому из двух вариантов последующей оценки объектов недвижимости, зданий и оборудования балансовая стоимость уменьшается на величину накопленной амортизации и любых убытков от обесценения.

На протяжении срока эксплуатации объектов часто  возникает необходимость в последующих  затратах, направленных на улучшение  состояния объекта для продления  срока полезной службы и/или повышения  производительности сверх первоначально  рассчитанных нормативных показателей (что ведет к увеличению будущих  экономических выгод), а также  для поддержания объекта в рабочем состоянии с целью сохранения или восстановления будущих экономических выгод, ожидаемых в соответствии с первоначально рассчитанными нормативными показателями его функционирования.

При этом увеличение балансовой стоимости объектов недвижимости, зданий и оборудования в результате последующих капитальных  вложений производится только в случае, если будущие экономические выгоды сверх первоначально оцененных  норм поступят в организацию. Все  прочие последующие затраты должны быть признаны как расход за период, в котором они были понесены. Затраты на ремонт и эксплуатацию недвижимости, зданий и оборудования, производимые в целях сохранения и поддержания технического состояния объекта, первоначальную стоимость не увеличивают, а признаются как текущие расходы в момент их возникновения. Затраты на ремонт и восстановление недвижимости, зданий и оборудования, являющиеся следствием аварий и прочей порчи актива в результате неправильной эксплуатации, относятся к убыткам. Учет последующих затрат, понесенных после приобретения объекта недвижимости, зданий и оборудования, зависит от условий, учтенных при первоначальном измерении и признании соответствующего объекта недвижимости, зданий и оборудования, а также от того, являются ли последующие затраты возмещаемыми. В случае если балансовая стоимость актива учитывает потерю экономических выгод, покупная цена актива уже отражает обязательство организации понести в будущем затраты, необходимые для приведения актива в рабочее состояние, последующие затраты на восстановление будущих экономических выгод, ожидаемых от актива, капитализируются при условии, что балансовая стоимость не превышает возмещаемой стоимости актива. Например, при приобретении здания, требующего реконструкции, последующие затраты прибавляются к балансовой стоимости актива в той степени, в какой они могут быть возмещены за счет его будущего использования.

Основные  компоненты некоторых объектов недвижимости, зданий и оборудования могут требовать  замены через равные промежутки времени. Таким образом, если удовлетворяются  критерии признания объекта недвижимости, здания и оборудования, то затраты, понесенные при замене или обновлении компонента, учитываются как приобретение отдельного актива, а замененный актив  списывается. Важным условием правильной организации бухгалтерского учета основных средств является их классификация. Разнообразие основных средств позволяет классифицировать их по различным признакам. Классификация основных средств позволяет упорядочить учет и отчетность по основным средствам и дает возможность своевременно и правильно отразить данные о наличии и движении основных средств на счетах бухгалтерского учета.

1. по характеру участия в процессе производства основные средства классифицируются на:

• производственные - это объекты, использование которых направлено на достижение основной цели деятельности компании - получение дохода в процессе производства промышленной, строительной, сельскохозяйственной и других видов продукции. Это такие основные средства, которые непосредственно участвуют в процессе производства или создают для него условия. В их состав входят производственные здания и сооружения, машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, лабораторное оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, инструмент, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения;

• непроизводственные - объекты, не создающие валового внутреннего продукта, а потребляющие его, т.е. это основные средства потребительского назначения. Они не принимают участия в производственном процессе, а предназначены для обслуживания культурно-бытовых потребностей работников предприятия (здания, сооружения, инвентарь жилищно-коммунальных хозяйств, здравоохранения, физкультуры и спорта).

2. По принадлежности основные средства классифицируются на:

• собственные основные средства - объекты, принадлежащие компании. Они отражаются на его балансе;
• арендованные основные средства - объекты, полученные от другого субъекта по договору аренды на установленный в нем срок или находящиеся в хозяйственном ведении или оперативном управлении;
• временно ввезенные на территорию Республики Казахстан. Эти основные средства подлежат возврату в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие естественного износа.

3. По характеру использования основные средства классифицируются на:

• действующие основные средства (находящиеся в эксплуатации), используемые в производственной и хозяйственной деятельности компании;
• бездействующие (законсервированные) - временно не используемые компанией основные средства;
• находящиеся в запасе (в резерве) - основные средства, образующие запас для замены действующих основных средств в случае их ремонта, ликвидации, аварии.

4. По вещественному составу основные средства классифицируются на:

• инвентарные объекты, имеющие вещественное содержание и поддающиеся обмеру и подсчету в натуре (здания, сооружения, машины, оборудование);
• неинвентарные - капитальные вложения в земельные, лесные и водные угодья (кроме сооружений), т.е. затраты, не имеющие вещественной формы (планировка земельных участков, корчевка площадей под пашню, капитальные затраты в арендованные основные средства и др.).

В зависимости от целевого назначения и выполняемых функций основные средства подразделяются на следующие  виды (группы, подгруппы): земля, здания, сооружения, передаточные устройства, машины и оборудование (в т.ч. силовые машины и оборудование, рабочие машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, лабораторное оборудование, вычислительная техника, прочие машины и оборудование), транспортные средства, инструмент, производственный инвентарь и принадлежности, хозяйственный инвентарь, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений), прочие основные средства.

В состав каждой из приведенных групп основных средств входят: земля, здания, сооружения, передаточные устройства, машины и оборудование.

Инвентарный объект - предмет, который не является частью какого-либо другого инвентарного объекта и имеет самостоятельное  значение;

• хозяйственный инвентарь - предметы офисного и хозяйственного обзаведения (столы, шкафы, ковры);
• рабочий и продуктивный скот;
• многолетние насаждения;
• прочие основные средства - библиотечные фонды, спортивный инвентарь и другие.

1.2 Аналитический и синтетический учет основных средств

Основные  средства могут поступать на предприятие  в результате;

• строительства производственных и жилых зданий, сооружений, передаточных устройств;
• приобретения машин, оборудования, транспортных средств;
• изготовления своими силами инвентаря, оборудования, мебели;
• перевода молодняка животных в основное стадо;
• зачисления в основные средства декоративных, защитных и других насаждений;
• безвозмездного поступления от других субъектов и физических лиц;
• финансируемой аренды объектов (после перехода права собственности);
• вкладов в уставный капитал и др.

Учетной политикой хозяйствующего субъекта определяется порядок оприходования поступивших основных средств, состав комиссии, осуществляющей осмотр и приемку объектов, их обязанности и порядок оформления соответствующей документации.

Поступление основных средств оформляют следующими документами;

Акт приемки-передачи (перемещения) основных средств применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов (Приложение 1);

• для оформления ввода их в эксплуатацию, за исключением тех случаев, когда ввод в действие должен быть, в соответствии с существующим законодательством, оформлен в особом порядке;
• для оформления внутреннего перемещения основных средств из одного цеха (отдела, участка) в другой;
• для оформления передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию, а также для исключения из состава основных средств при передаче другому субъекту (вклады в уставный капитал, реализация, дарение).

При оформлении приемки основных средств акт  составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект приемочной комиссией, назначенной распоряжением руководителя субъекта (персональный состав комиссии утверждается ежегодно руководителем). Составление общего акта, оформляющего приемку-передачу нескольких объектов основных средств, допускается лишь при учете хозяйственного инвентаря, инструмента, оборудования и т.п., если эти объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты в одном календарном месяце. Акт, после его оформления, с приложенной технической документацией, относящейся к данному объекту, передается в бухгалтерию, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем субъекта или лицами на то уполномоченными.