Аудит формирования финансовых результатов в кредитной организации

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ 

ГОУ ВПО ИВАНОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ИНСТИТУТ 

Кафедра экономического анализа и бухгалтерского учета

Экономический факультет

Работу выполнила студентка 3 курса УЗО

по специальности: «Финансы и кредит»

на базе среднего специального образования:

СОЧАЛОВА АНАСТАСИЯ АЛЕКСАНДРОВНА

Работу проверила доцент кафедры: 

ШАХОВА ИРИНА ЮРЬЕВНА

Содержание.

§ 5. Типичные ошибки и нарушения при ФОРМИРОВАНИи ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ В КРЕДИТНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ.. 22

§ 4.  СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ . 28

§ 1.  НОРМАТИВНАЯ БАЗА, РЕГУЛИРУЮЩАЯ ДАННЫЙ РАЗДЕЛ АУДИТА

      Перечень нормативных документов, используемых в соответствии с проверкой (к рабочей аудиторской документации):

1. Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ 
   "Об аудиторской деятельности" (принят ГД ФС РФ 24.12.2008)
2. Постановление правительства РФ от 23.09.2002 № 696 
   (ред. от 19.11.2008) "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности"
3. Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов деятельности» № 128-фз от 08.08.2001 г.;
4. Закон РФ «О бухгалтерском учете» № 129 – ФЗ  от  21 ноября 1996 г. с изменениями и дополнениями;
5. Гражданский кодекс РФ;
6. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 № 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.2000) 
   (ред. от 30.12.2008) (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2009);
7. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской федерации (утверждено приказом министерства финансов РФ от 27.07.98 г. № 34-н);
8. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению (утверждены приказом министерства финансов России от 31.10.2000. Г. № 94-н);
9. “О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в российской федерации” (утв. Постановлением правительства РФ от 27.06.96 г. № 752).
10. Положение по бухгалтерскому учету доходы организации ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. № 32-н (с изменениями и дополнениями);
11. Положение по бухгалтерскому учету расходы организации ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.1999г.№33-н (с изменениями и дополнениями);
12. Положение по бухгалтерскому учету учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию ПБУ 15/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 02.08.2001г. №60-н;
13. Указание ЦБ РФ от 08.10.2008 № 2089-У 
    "О порядке составления кредитными организациями годового отчета" (зарегистрировано в Минюсте РФ 28.11.2008 № 12753);
14. "Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (утв. ЦБ РФ 26.03.2007 № 302-П) 
    (ред. от 12.12.2008) (зарегистрировано в Минюсте РФ 29.03.2007 № 9176) (с изм. и доп., вступающими в силу с 11.01.2009);
15. Указание ЦБ РФ от 16.01.2004 № 1376-у 
    (ред. от 06.11.2008) "О перечне, формах и порядке составления и представления форм отчетности кредитных организаций в Центральный Банк Российской Федерации" 
    (зарегистрировано в Минюсте РФ 23.01.2004 № 5488). 
    

§ 2.  МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ.

      Методика формирования доходов, расходов, а также прибыли банка обусловлена составом и содержанием статей отчетности, составляемой банками. В соответствии с международным стандартом финансовой отчетности (МСФО) 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов», в отчет о прибылях и об убытках банков должны включаться, как минимум, следующие позиции:

• Проценты и аналогичные доходы;
• Процентные и аналогичные расходы;
• Доход в форме дивидендов;
• Доход в форме комиссионных и гонораров;
• Расходы на выплату комиссионных и гонораров;
• Прибыль за вычетом убытков по коммерческим бумагам;
• Прибыль за вычетом убытков по инвестиционным ценным бумагам;
• Прибыль за вычетом убытков от валютных операций;
• Прочий операционный доход;
• Убытки по ссудам и авансам;
• Общие административные расходы;
• Прочие операционные расходы.

      Таким образом, форма «Отчет о прибылях и убытках», подготовленная в соответствии с МСФО 30 либо в соответствии с основанным на нем национальным стандартом, является экономической моделью формирования показателей финансовых результатов деятельности банка. Она построена на принципах соотнесения групп полученных доходов, классифицированных в зависимости от их источников, и соответствующих им групп расходов. 
       Организация аудиторской проверки финансовых результатов базируется на общих принципах и включает в себя предварительное планирование, составление плана и программы проверки, определение аудиторских процедур и методов получения информации, сбор аудиторских доказательств, обобщение результатов проверки и составление аудиторского заключения. Этапы аудиторской проверки представлены в табл. 1.

Таблица № 1. Этапы аудиторской проверки.

      На этапе планирования аудиторской проверки финансовых результатов банка аудитору необходимо:

• Определить виды доходов и расходов, которые будут являться объектом проверки;
• Рассмотреть организацию бухгалтерского учета и средства контроля по каждому объекту проверки;
• Определить характер проверки (на соответствие и/или по существу);
• Принять решение о способе проверки (сплошном или выборочном);
• Выбрать методы сбора аудиторских доказательств применительно к каждому объекту проверки.

      При определении объектов проверки, на мой взгляд, необходимо использовать результаты анализа доходов, расходов и прибыли банка, а также учитывать уровень существенности, установленный для прибыли.

      Применение аналитических процедур на этапе планирования позволяет определить нетипичные ситуации в деятельности банка и его отчетности. Так, существенные различия между данными отчетности, подготовленной клиентом за отчетный период, и другими данными, используемыми при сравнении, могут свидетельствовать об ошибках и пропусках в бухгалтерском учете и отчетности банка. Аудитор должен установить вызвавшие их причины и определить, является ли это результатом воздействия нормальных экономических явлений или ошибкой. Аналитические процедуры позволяют также выявить особенности деятельности клиента, источники формирования прибыли, основные источники получения доходов и направления расходования средств, а также факторы, повлиявшие на величину и динамику финансовых результатов деятельности банка.

      Анализ финансовых результатов деятельности банка предлагается осуществлять в несколько этапов:

• Анализ прибыли банка и ее источников в динамике;
• Оценка состава и структуры доходов и расходов по состоянию на отчетную дату и в динамике;
• Факторный анализ финансовых результатов деятельности банка.

        Факторный анализ прибыли, доходов и расходов банка может быть выполнен посредством построения структурно-логических систем прибыли, доходов и расходов; математического представления построенных систем; использования принципа элиминирования и метода цепных подстановок для расчета влияния факторов. 
Уровень существенности применительно к финансовым результатам деятельности банка представляет собой размер допустимой ошибки. Под допустимой ошибкой мы понимаем уровень искажений в проверяемой совокупности, который аудитор считает несущественным и не оказывающим влияния на бухгалтерскую отчетность. При определении уровня допустимой ошибки аудитор исходит из значимости проверяемой совокупности для целей проверки.

      Учитывая характер формирования финансовых результатов деятельности банка, в качестве потенциальных объектов проверки могут выступать доходы и расходы банка, раскрытие информации о которых предусмотрено формой отчета о прибылях и убытках, имеющего следующий вид:

      Важным моментом аудиторской проверки финансовых результатов деятельности банка будет являться идентификация принятых в банке средств контроля, а также знакомство с организацией системы бухгалтерского учета по каждому объекту проверки.

      Средства контроля и система бухгалтерского учета должны обеспечивать соблюдение требований общих и локальных документов, условий договоров и соглашений при начислении и получении доходов (при покрытии расходов) и при отражении этих процессов в бухгалтерском учете.

      Идентификацию средств контроля и знакомство с организацией бухгалтерского учета целесообразно проводить посредством тестирования, а также анализа содержания положений о структурных подразделениях банка, должностных инструкций руководителей и сотрудников, локальных документов. В результате аудитор может получить представление об адекватности принятых средств контроля и системы учета масштабам и специфике деятельности банка, о соответствии внутренних регламентов требованиям общих нормативных правовых документов. Средства контроля по каждому объекту проверки можно зафиксировать в отдельном рабочем файле и далее при проведении проверки на соответствие оценивать реальное применение и эффективность данных средств контроля. 
На этапе планирования аудитору следует также принять решение о способе проведения проверки по каждому объекту. Сплошной проверке могут быть подвергнуты те виды доходов (расходов), сальдо по которым сложилось как результат нетипичных или рискованных операций. Кроме того, по некоторым доходам (расходам) число элементов проверяемой совокупности может быть настолько мало, что применение аудиторской выборки будет неправомерным (например, при проверке непредвиденных доходов или расходов). 
Основным способом проведения аудиторской проверки доходов и расходов банка являются выборочные исследования. Это обусловлено тем обстоятельством, что сальдо доходов (расходов) складывается как результат значительного количества операций, и сплошная проверка финансовых результатов потребует значительных временных и физических издержек.

      Кроме того, математически доказано, что большой объем генеральной совокупности оказывает лишь незначительное влияние на объем выборки. Таким образом, и для 1000, и для 10 000 элементов всей совокупности можно получить значимые результаты, отобрав для проверки не более 50 элементов. В результате аудиторская выборка позволяет аудитору делать на ее основании выводы о свойствах всей проверяемой совокупности.

      Вместе с тем необходимо отметить, что аудиторская выборка - процесс, сам по себе требующий тщательного планирования, анализа полученных результатов и документирования всего процесса выборочного исследования. Поэтому аудитору необходимо принять решение, что менее трудоемко и при этом эффективно - аудиторская проверка выборочным или сплошным способом. В любом случае аудитору следует определить возможность и целесообразность осуществления аудиторской выборки применительно к каждой конкретной совокупности.

      Техническим этапом аудиторской проверки является получение аудиторских доказательств, достаточных для выражения мнения аудитора о достоверности отчетности. Конкретные способы получения аудиторских доказательств представляют собой аудиторские процедуры, выбор которых зависит от целей проверки, специфики проверяемых счетов, опыта и профессионального суждения аудитора. В зависимости от целей выборочной проверки, аудиторские процедуры можно разделить на две группы — тестирование средств контроля (проверка на соответствие) и тестирование по существу, включающее аналитические процедуры и детальные тесты оборотов и сальдо по счетам. При этом по каждому из направлений аудитор может использовать как сплошной, так и выборочный метод сбора данных.

      При проведении проверки на соответствие (проверки средств контроля) целью проверки является установление случаев, когда средства контроля по проверяемым операциям не функционировали должным образом. В качестве критериев могут быть использованы следующие требования: соблюдение принципа разделения обязанностей (управления и учета; разрешения операций и их проведения), правомерность совершения операций, правильное документирование операций и их учет, признание обоснованности (реальности) операции и др.

      Тестирование на соответствие позволяет установить уровень риска средств контроля, который будет иметь определяющее значение при формировании объема выборки - чем выше риск контроля, тем больше объем выборки и, следовательно, больше временные и физические затраты на проверку конкретной совокупности выборочным способом.

      Сложность в определении риска заключается в том, что его нельзя рассчитать в виде конкретной стоимостной оценки, поэтому уровень риска может быть классифицирован аудитором как высокий, средний или низкий.

      При этом риск средств контроля должен быть определен как высокий, если аудитором не получены убедительные доказательства того, что средства контроля клиента функционируют достаточно эффективно и эти доказательства позволяют признать риск контроля средним или низким.

      Тестирование на соответствие при аудите финансовых результатов деятельности банка, на наш взгляд, нецелесообразно проводить в случае, когда аудиторская организация проводила аудит данного клиента ранее, и в аудируемой организации не произошли события, в результате которых риск средств контроля мог измениться. Напротив, средства контроля будут подлежать обязательной проверке, когда аудит клиента проводится аудиторской компанией впервые, либо у клиента произошли события, вследствие которых уровень надежности средств контроля мог измениться. 
Для оценки риска средств контроля при проверке финансовых результатов деятельности банка, исходя из профессионального суждения аудитора, представляется уместным использовать один из трех подходов:

      Провести проверку на соответствие. Необходимо выполнить тесты на соответствие и на основе полученных данных установить степень риска средств контроля.

      Оценить средства контроля по банковским операциям, послужившим источником получения доходов или обязательством по произведенным расходам (оценка риска контроля по базовым операциям). Так при проверке процентных доходов по кредитам клиентам следует использовать результаты оценки надежности средств контроля, выполненной аудитором в ходе проверки кредитных операций с клиентами. Отметим, что такой подход не применим к ряду статей расходов (расходы по оплате труда, на содержание основных средств, амортизационные отчисления, уплаченные налоги и т.д.). В этом случае необходимо протестировать средства контроля, а затем на основе полученного значения риска контроля определять объем выборки и проводить аудиторские процедуры для проверки по существу.

      Классифицировать риск контроля как высокий без проведения проверки на соответствие и проводить расчет выборки для проверки по существу с учетом такого значения риска контроля. В ряде случаев (например, при проверке процентных расходов) тестирование может быть проведено одновременно и на соответствие, и по существу.

      Следует отметить, что, в случае обоснованного признания риска контроля низким, аудитор может отказаться от проверки по существу и полностью полагаться на эффективность системы внутреннего контроля клиента.

      Проверка по существу проводится с целью получения подтверждения реальности сальдо или оборотов по счетам учета по следующим критериям: полнота, точность, ограничение учетного периода, оценка, существование и др. Основными типами аудиторских процедур при проведении проверки по существу финансовых результатов банка являются детальные тесты сальдо и аналитические процедуры.

       Таблица № 2.

      Способы определения риска контроля и аудиторские процедуры, применяемые при проверке доходов и расходов банка.

      В таблице № 2 приведены способы определения риска средств контроля и перечень аудиторских процедур, применяемых по отношению к различным видам доходов и расходов. 
Отметим, что аналитические процедуры целесообразно применять тогда, когда результаты проверки на соответствие позволяют сделать вывод о высокой надежности средств контроля по конкретному объекту проверки. В противном случае аудитору необходимо протестировать сальдо счетов для того, чтобы получить достаточную степень уверенности в том, что отчетность банка не содержит существенных искажений.

      Анализ доходов и расходов позволяет установить обоснованность величины доходов и расходов, отраженных на счетах бухгалтерского учета. В частности, сумма полученных процентных доходов по кредитам клиентам складывается под влиянием таких факторов, как размер кредитной задолженности и процентная ставка по кредитам. Сопоставив сальдо на счетах бухгалтерского учета по учету доходов и сумму, полученную как результат аудиторских расчетов, можно сделать первичные выводы о достоверности данных учета.

      При детальном тестировании сальдо аудитор должен выполнить пересчет суммы доходов или расходов, исходя из условий, установленных первичными документами — кредитными и депозитными договорами, тарифами банка, протоколами биржевых торгов и т.д.

      Последовательность действий аудитора при проведении выборочной проверки финансовых результатов деятельности банка можно представить в виде следующей схемы:

      Алгоритм проведения выборочной проверки.

      При определении объема проверяемой совокупности необходимо проанализировать выполнение условий, касающихся возможности применения выборочного исследования. 
Такими условиями являются большой объем генеральной совокупности, возможность идентификации каждой единицы совокупности, охват всего отчетного периода и др.

      Для уточнения объема проверяемой совокупности аудитору необходимо определить элементы наибольшей стоимости, а также элементы, ключевые по рискам. Элементами наибольшей стоимости считаются такие, размер которых превышает более чем на 30% среднюю стоимость элементов совокупности. Вместе с тем, при большом количестве единиц в совокупности, временные затраты аудитора по выявлению таких элементов могут быть столь значительны, что эффект от уточнения объема проверяемой совокупности не будет достигнут. В связи с этим можно проигнорировать требование об очистке генеральной совокупности от элементов наибольшей стоимости и элементов, ключевых по рискам, при проверке отдельных видов доходов и расходов (процентных, комиссионных и т.д.).

      Для определения объема выборки могут быть использованы следующие методы:

• По сальдо;
• По обороту;
• По оценке влияния факторов;
• По оценке риска выборки.

      После определения объема выборки аудитору необходимо произвести отбор элементов для проведения выборочного исследования. Методы отбора элементов для проведения выборочного исследования и критерии их применения представлены в таблице № 3.

       Таблица № 3.

      Методы отбора элементов выборки.

§ 3.  ОБЩИЙ ПЛАН  АУДИТА ФОРМИРОВАНИЯ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ В КРЕДИТНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ.

общий план аудита.

ПРОВЕРЯЕМАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ                                           ЗАО «ЕВРОАЛЬЯНС»

ПЕРИОД АУДИТА                                                                  2007 год

КОЛИЧЕСТВО ЧЕЛОВЕКО-ЧАСОВ                                       176  

РУКОВОДИТЕЛЬ АУДИТОРСКОЙ ГРУППЫ                       СОЧАЛОВА А.А.