Аудит готовой продукции. 13

Введение.

Реализация выпущенной   готовой продукции – это конечная цель деятельности организации, заключительный этап кругооборота ее средств, по завершении которого определяются результаты хозяйствования, эффективность производства. Важное направление для современных российских предприятий - аудит. С развитием рыночных отношений на бухгалтеров «хлынул» поток нормативных документов, регламентирующих правовые вопросы   деятельности предприятий, организаций и постановки бухгалтерского учета и отчетности, налогообложения,   порядка формирования   себестоимости    продукции.      

    Возникла необходимость создания формы негосударственного контроля за деятельностью предприятий, которой бы включал в себя консультирование по вопросам организации и ведения бухгалтерского учета, оказываемых с целью улучшения бухгалтерского учета и отчетности на предприятии, повышения

эффективности их коммерческой деятельности. Этой   формой   стал   аудит–деятельность направленная на снижение предпринимательского риска. Объем реализации продукции (выполненных работ, оказанных услуг) – это один из основных показателей характеризующих деятельность предприятия, поэтому так важно, чтобы он был отражен в бухгалтерском учете правильно. Верно учтенные объемы реализации продукции, своевременный и достоверный учет отгрузки и оплаты продукции – это основа правильно сформированной выручки, а значит и правильно рассчитанных налогов.

Цель выбранной темы – более глубокое изучение операций по выпуску готовой продукции, ее реализации покупателям, методике отражения в учете этих операций, рассмотрении проблемы аудита процесса реализации продукции (работ, услуг), расчетов с покупателями и заказчиками и возможными ошибками в отражении их в бухгалтерском учете.

 

1. Аудит готовой продукции

1.1. Учет готовой продукции

Готовая продукция - часть материально - производственных запасов организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством.        

 В соответствии с  п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.01 N 44, готовая продукция относится к материально-производственным запасам предприятия.     Учет движения готовой продукции на предприятии ведется в натуральных и стоимостных показателях и состоит из двух этапов:   

- поступление готовой  продукции на склад;    

- отпуск готовой продукции  со склада покупателям (заказчикам) в порядке реализации или при  ином ее выбытии.   

       Поступление готовой продукции на склад (выпуск из производства) оформляется приемо-сдаточными накладными, актами, спецификациями и др. документами, которые выписываются обычно в двух экземплярах, один из них предназначен для сдатчика, а другой остается на складе. На поступившую на склад продукцию заводится карточка складского учета. Отпуск со склада оформляется приказом - накладной, которая состоит из двух частей - приказа на отпуск и накладной, выписываемой в двух экземплярах и служащей основанием к списанию продукции со склада в расход. Следует обратить внимание, что с 1 января 2000 года вводятся в действие унифицированные формы первичной учетной документации по учету продукции, товарно - материальных ценностей в местах хранения, которыми необходимо будет оформлять хозяйственные операции, связанные с движением готовой продукции на предприятии.     

     Согласно п.59 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ", утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 N 34н готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.   

       Таким образом, предприятиям предоставлено право самим выбирать более удобный для их специфики способ определения себестоимости готовой продукции. При этом используемый предприятием способ учета готовой продукции должен быть закреплен в приказе об учетной политике (п.25 ПБУ 5/01).        

 Для обобщения информации  о наличии и движении готовой  продукции на предприятиях используется  счет 43 "Готовая продукция". Этот  счет в основном применяют  предприятия отраслей материального  производства.   

       При любом способе учета по дебету счета 43 отражается поступление готовой продукции на склад предприятия. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счета 43 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Если готовая продукция полностью направляется для использования на самом предприятии, то она на счет 43 может не приходоваться, а учитывается на счете 10 "Материалы" и др. аналогичных счетах в зависимости от назначения этой продукции.  

       Если учет готовой продукции ведется по фактической себестоимости, то оприходование готовой продукции на склад (отражение по дебету счета 43) осуществляется по фактически сложившимся затратам на изготовление изделия. Рассчитать фактическую себестоимость можно только по окончании отчетного периода (месяца).

В том случае, когда готовая продукция учитывается по нормативной себестоимости, возможно два варианта учета: с применением счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и без его использования.    

       Если счет 40 не используется, то на синтетическом счете 43 готовая продукция учитывается по фактической производственной себестоимости, а в аналитическом учёте ее движение отражается по нормативной (плановой) себестоимости с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по плановым (учетным) ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются предприятием исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий. При списании готовой продукции со счета 40 относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется по проценту, исчисленному исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам. Сумма отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается по кредиту счета 43 и дебету соответствующих счетов дополнительной или сторнировочной записью, в зависимости от того, представляют ли они перерасход или экономию.    

     Сельскохозяйственные предприятия, которые учитывают движение продукции растениеводства, животноводства и переработки сырья в течение года по плановой себестоимости, разницу между фактической и плановой себестоимостью готовой продукции, выявленную в конце года, относят на счет 43 в доле, относящейся к остатку указанной продукции на конец отчетного года.   

      Если готовая продукция учитывается по нормативной себестоимости с применением счета 40, то порядок учета следующий.    

     Готовая продукция отражается на счете 43 по нормативной (плановой) себестоимости. По дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции со счетами 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства").     

     По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетами 43, 90 и др.    

     Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на 1-е число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90. Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 40 в дебет счета 90 дополнительной записью.   

       Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. То есть вся сумма отклонения фактической себестоимости готовой продукции от плановой списывается на счет 90 независимо от того, вся ли выпущенная продукция была реализована. Если предприятие реализовало не всю готовую продукцию, то остаток ее на складе на конец отчетного периода отражается в балансе по нормативной себестоимости без какой-либо корректировки (см. п.2.9 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина РФ от 12.11.96 N 97). (Л. 7)   

       Оценка готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости используется в основном предприятиями с массовым или серийным производством, при наличии большой номенклатуры выпускаемой продукции и т.п. При этом подразумевается, что величина отклонения фактической себестоимости от плановой должна быть сравнительно небольшой, т.к. значительное отклонение может означать, что принятая на предприятии методика расчета плановой себестоимости готовой продукции не учитывает всех влияющих факторов, т.е. экономически не обоснована.

1.2. Методика проверки учета готовой продукции и ее реализации.

Проверка учета готовой продукции производится на основе нормативной базы: 

1. Федеральный закон Российской  Федерации от 21 ноября 1996 г.N1 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

2. Федеральный закон Российской  Федерации «Об аудиторской деятельности » от 7 августа 2001 г. NQ 119-ФЗ(в редакции последующих изменений и дополнений).

3.Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.

4. Положение по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации.

5. Положение по бухгалтерскому  учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98).

6. Положение по бухгалтерскому  учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 1/94).

7. Положение по бухгалтерскому  учету «Учет имущества и обязательств  организации, стоимость которых  выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000).

8. Положение по бухгалтерскому  Учету «Бухгалтерская отчетность  организации» (ПБУ 4/99). 

9. Положение по бухгалтерскому  учету «Учет материалы, производственных запасов» (ПБУ 5/01).

10. Положение по бухгалтерскому  учету «Учет основных средств (ПБУ 6/01). Утверждено приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. №26н.

11. Положение по бухгалтерскому  учету «События после отчетной  даты» (ПБУ 7/98).

12. Положение по бухгалтерскому  учету «Условные факты хозяйственной  деятельности» (ЛБУ 8/01).

13. Положение по бухгалтерскому  учету «Доходы организации. (ПБУ 9/99).

14. Положение по бухгалтерскому  учету «Расходы организации (ПБУ 10/99).

15. Положение по бухгалтерскому  учету «Информация об аффилированных лицах» (ЛБУ 11/2000).

16. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000).       

Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность.

Первичные документы включают:

1. Приказ об учетной  политике организации;

2. Договоры на реализацию  продукции;

3. Приказ накладная (комбинированный документ, совмещающий распоряжение складу   на   отпуск   готовой   продукции   и   накладную,    являющуюся сопроводительным   документом,    фиксирующим    отпущенное    количествопродукции);

4. Счет-фактура;

5. Товарно-транспортная накладная;

6. Счета-фактуры для целей  налогообложения;

7. Карточки складского  учета;

8. Приемо-сдаточная накладная  по сдаче на склад готовой  продукции;

9. Акт сдачи на склад  готовой продукции;

10. Инвентарные описи;

11. Накладные на реализацию  готовой продукции, коносаменты.     

 Регистры синтетического  и аналитического учета включают:

1. Главную книгу;

2. Журнал-ордер №11;

3. Ведомость выпуска готовой  продукции;

4. Ведомость отгрузки и  реализации готовой продукции;

5. Количественно суммовые  карточки, оборотные ведомости.

Отчетность включает:

1. Форму №1 (бухгалтерский  баланс)

Бухгалтерская   отчетность,   в   которой   отражается   раздел    (Участок,

бухгалтерский счет), должна включать в себя в частности, строки баланса:  

. Стр. 215 «Готовая продукция  и товары для перепродажи»; 

. Стр. 216 «Товары отгруженные»;  

. Стр.218 «Прочие запасы  и затраты», по которой показываются запасы и   

 затраты, не нашедшие отражения в других строках подраздела «запасы»   

 раздела II бухгалтерского  баланса; 

. Стр. 231 «Дебиторская задолженность  покупателей и заказчиков».

2. Форму №2 (Отчет о прибылях  и убытках)     

 Подготовительный этап.

Первоначально следует ознакомиться с учетной политикой организации в части:  

. Метода учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости прибыли; 

.   Метода   распределения   по   видам   выпускаемой   продукции    затрат  

 вспомогательного производства;  

. Метода распределения  по видам выпускаемой продукции общепроизводственных расходов; 

. Метода распределения по видам выпускаемой   продукции   коммерческих  

 расходов; 

. Порядка оценки незавершенного  производства и готовой продукции;  

. Способа ведения бухгалтерского  учета готовой продукции; 

. Списания счета 26 «Общехозяйственные  расходы»; 

. Использования счета 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)»; 

. Признания выручки от  продажи продукции для целей  налогообложения.

Отражение в учетной политике данной прибыли продиктовано п.12 Положения по бухучету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденного приказом

Минфина России от 09.12.98 №60н.        

 Проверить   наличие   приказа   на   материально-ответственных   лиц

организации и договоров   на   полную   материальную   ответственность   с

работниками предприятия.     

 Ознакомиться с договорами  на реализацию готовой продукции.      

 Проверить наличие и отражение в бухгалтерском учете результатов

инвентаризации готовой продукции и расчетов с покупателями.

При проведении проверки необходимо установить:

1. правильность и своевременность  оформления документа на сдачу продукции   

 из производства на  склад;

2. правильность отражения в бухгалтерском учете операций связанных с   

 выпуском готовой продукции;

3.   правильность   определения   производственной   себестоимости   готовой   

 продукции по видам  заказов;

4. достоверность отражения фактической себестоимости отгруженной продукции  

 (дебет счета 45 «Товары отгруженные»   кредит   счета   43   «Готовая  

 продукция»);

5. правильность расчета суммы отклонений фактической себестоимости от плановой и их списания;

6. правильность составления  бухгалтерских проводок по учету  выпуска готовой продукции (работ, услуг);

7. в случае, когда продукция отпускается покупателям непосредственно со складов, следует обращать внимание на наличие   надлежащим   образом оформленных доверенностей на ее получение.

8. правильность ведения журнала-ордера №10/1 и ведомости №16 «Движение готовых изделий в ценностном выражении» (при журнально-ордерной форме учета);

9. проверка правильности отражения в учете продукции, выработанной из давальческого сырья;

10. проверка правильности отражения в учете результатов инвентаризации готовой продукции

11. соответствие записей аналитического   и   синтетического   учета   по балансовым записям счета 43 «Готовая продукция» и счета 40 «Выпуск продукции» записям в главной книге и балансе;

12. правильность оценки  готовой продукции.     

 В настоящее время  применяется 6 основных видов оценки готовой продукции.

1. По фактической производственной  себестоимости.      

 Этот способ используется сравнительно   редко,   в   основном   на предприятиях индивидуального производства, выпускающих крупное уникальное оборудование и транспортные средства. Может применятся на предприятиях с ограниченной номенклатурой массовой продукции.

2. По неполной   (сокращенной)   производственной   себестоимости   продукции, исчисляемой по фактическим затратам без общехозяйственных расходов. Может применяться в тех же производствах, где применяется первый способ оценки продукции.

3. По оптовым ценам реализации. Оптовые цены применяются в качестве твердых учетных цен. Отклонения фактической себестоимости продукции учитывается на отдельном аналитическом счете. При устойчивых оптовых ценах этот вариант оценки продукции является самым распространенным, так   как   позволяет сопоставлять оценку продукции в текущем учете и отчетности, что важно для контроля за правильным определением товарного выпуска.

4. По плановой (нормативной) производственной себестоимости, также выступающей в качестве твердой учетной цены. При   этом   способе   обуславливается необходимость отдельного учета отклонений фактической   производственной себестоимости продукции от плановой или нормативной. Достоинство данного способа оценки готовой продукции заключается в обеспечении единства оценки в планировании учета. Однако если плановая и нормативная себестоимость продукции изменяется часто, то переоценка остатков готовой   продукции усложняется. Вариантом этого способа оценки готовой продукции является оценка по сокращенной плановой производственной себестоимости.

5. По свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС и спецналога. Используется этот способ при выполнении единичных заказов и работ.

6. По свободным рыночным  ценам. Этот вариант оценки применяется для учета товаров реализуемых через розничную сеть.

При проверке правильности отгрузки и реализации продукции   необходимо установить: 

. заключены ли договора  на поставку готовой продукции и правильность их оформления; 

. правильность оформления цен на отгруженную   продукцию.   Реализация продукции (работ, услуг) производится по следующим ценам:   

а) по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС;  

б) по государственным регулируемым оптовым ценам и тарифам увеличенным на сумму НДС;  

в) по государственным регулируемым розничным ценам и тарифам, включающим НДС (продажа товаров населению и оказанию ему услуг); 

. правильность установления  отпускной цены с учетом расходов по доставке продукции от поставщика до покупателя в соответствии с заключенным договором поставки.

Различают следующие виды франко-мест, до которых все расходы по отгрузке продукции несет поставщик:

1. Франко-склад поставщика, когда все расходы,   связанные   с   отгрузкой, предприятие-поставщик включает в платежное требование-поручение (стоимость погрузочно-разгрузочных работ на складе, на станции железной   дороги, стоимость перевозки и железнодорожный тариф);

2. Франко-станция отправления – поставщик включает в платежное требование железнодорожный тариф и стоимость погрузки продукции в вагоны;

3. Франко-вагон станция назначения -    поставщик   включает   в   платежное требование только сумму железнодорожного тарифа;

4. Франко-станция   назначения   –   все   расходы   по    отгрузке,    включая железнодорожный тариф, оплачивает поставщик;

5. Франко-склад покупателя  – кроме указанных расходов поставщик оплачивает разгрузочно-погрузочные работы на станции покупателя, на его складе и стоимость перевозки до его склада и др;  

. своевременность предъявления  в банк платежного требования-поручения за отгруженную продукцию; 

. правильность оформления  документов по отпуску продукции, если продукция отпускается непосредственно со склада поставщика; 

. правильность организации  складского учета готовой продукции;  

. правильность ведения  аналитического и синтетического учета отгрузки и   

 реализации продукции (работ, услуг). Порядок учета выручки  от реализации продукции (работ, услуг) зависит от выбранного предприятием метода учета реализации продукции (этот метод должен быть отражен в приказе по учетной политике предприятия); 

. соответствие записей  синтетического и аналитического  учета по счету 90  

 «Продажи» в журнале-ордере  №11 записям в главной книге и балансе (при журнально-ордерной форме учета). (Л. 2,6,8).

2.3. Проведение  аудита  реализации готовой продукции и аудиторское заключение.

Рациональная организация контроля  за  состоянием  расчетов способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины,   выполнению обязательств по поставкам продукции в заданном ассортименте и качестве, повышению ответственности за соблюдение платежной дисциплины, сокращению дебиторской и   кредиторской   задолженности,   ускорению   оборачиваемости оборотных средств и, следовательно,   улучшению   финансового   состояния предприятия.      

      Проверку состояния расчетов рекомендуется начинать с анализа

материалов инвентаризации расчетов.            

 Инвентаризация   расчетов   заключается    в    выявлении    по

соответствующим документам остатков и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах. Учитывая, что сами предприятия в большинстве случаев проводят инвентаризацию расчетов с низким качеством (либо вообще не проводят), аудитор должен установить сроки возникновения задолженности по счетам дебиторов и кредиторов, ее реальность и лиц, виновных в пропуске сроков исковой давности (согласно гражданскому кодексу РФ срок исковой давности установлен 3 года).           

 В случае необходимости нужно провести сверку   расчетов   с дебиторами и кредиторами с составлением актов сверок. Для этой работы можно привлечь и сотрудников бухгалтерии проверяемого предприятия.          

 При аудите расчетов с покупателями и заказчиками необходимо

проверить:

1. наличие заключенных с партнерами договоров   на   продажу   товаров,  

 выполнение работ и оказание услуг, обратить внимание на законность   

 совершения сделки  в соответствии с ГК РФ;

2. согласованность цен  на товары указанные в расчетных документах с ценами указанными в договорах;

3. при проверке проведенной инвентаризации   расчетов   проводились   ли  

 встречные проверки, особенно тогда, когда на финансовый   результат  

 списывается неподтвержденная  дебиторская задолженность по которой истекли сроки исковой давности;

4. все случаи отнесения  дебиторской задолженности на  себестоимость;

5. правильность оформления  счетов-фактур продавцов и покупателей, ведется ли их регистрация в книгах покупок и продаж;

6. своевременность предъявления  штрафных санкций покупателям при нарушении договорных обязательств;

7. законность и документальное  оформление списания задолженности с истекшим сроком исковой давности ГК РФ и причины ее возникновения;

8. законность осуществления  расчетов по задолженности через третьих лиц (по договору уступки права требования долга третьему лицу);

9. расчеты по векселям;

10.   правильность   корреспонденции   счетов    и    соответствие    данных  

 синтетического и аналитического учета с соответствующими показателями отчетности;

11. расчеты в иностранной  валюте.      

 Путем прослеживания и   арифметического   контроля   устанавливается

правильность ценообразования при реализации продукции (работ,   услуг),

используемые наценок; отсутствие случаев расчетов с покупателями по ценам ниже себестоимости при бартерных сделках, взаимозачетах, использовании векселей.   

Действующим законодательством предусмотрен предельный срок исполнения обязательств по расчетам, по договорам, равным трем месяцам с момента фактического получения товаров (работ, услуг). Сумма не истребованной кредитором задолженности по указанным обязательствам подлежит списанию по истечении четырех месяцев со дня фактического получения предприятием-должником товаров (работ, услуг), как безнадежная дебиторская задолженность на убытки предприятия кредитора (однако сумма этой задолженности не уменьшает