Аудит реализации продукции и финансового результата

Содержание 
 

ПРИЛОЖЕНИЕ 
 

  
Введение 
 

     Результатом деятельности любого производственного  предприятия или организации  является выпуск готовой продукции, выполнение работ или предоставление услуг. В  результате,  стоимость готовой продукции, работ, услуг переходит из сферы производства в сферу обращения. В связи с этим очевидна актуальность проблемы аудита готовой продукции.

     Объем реализованной продукции (выполненных  работ, оказанных услуг) – это один из основных показателей, характеризующих деятельность предприятия. Этот показатель крайне важен и для начисления целого ряда налогов – налога на прибыль, НДС, акцизов, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на содержание жилищного фонда и объектов социально – культурной сферы (ЖКХ) и других

     По  своему экономическому содержанию объем  реализованной продукции характеризует  конечный финансовый результат работы предприятия, выполнения своих обязательств перед потребителями, степень участия в удовлетворении потребностей рынка.

           Для того чтобы правильно и своевременно осуществлять учет результатов производственной деятельности организация должна выбрать и закрепить в своей учетной политике ряд основополагающих принципов и методов по учету готовой продукции, варианты которых изложены и закреплены в законодательных актах и рекомендациях Министерства Финансов Российской Федерации.

     От  выбранного организацией или предприятием метода оценки готовой продукции  и признания выручки от ее реализации зависят многие показатели деятельности предприятия или организации. Одним из таких показателей, является величина налогооблагаемой выручки, а следовательно, и величина чистой прибыли, которую получит организация после уплаты всех налогов и сборов.

     Существующей ранее проблемы отражения в бухгалтерском учете и отчетности выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг были окончательно решены указаниями по заполнению квартальной бухгалтерской отчетности в 1996 г., утвержденной приказом Минфина РФ от 27.03.96 №31. В соответствии с этим указанием, выручка от реализации товаров и продукции в отчете о финансовых результатах отражается в момент перехода права собственности на отгруженные или переданные товары или продукции покупателям. Аналогичный порядок принимается в отношении выполненных работ, оказанных услуг. 
 

     Цели  и задачи аудита операций с ценными бумагами. 

     Главной целью аудиторской проверки является документально подтвержденное мнение о достоверности показателей  финансовых отчетов предприятия. Достоверностью можно считать степень точности данных бухгалтерской отчетности, которая дает право пользователю на её основании делать выводы о результатах финансовой деятельности предприятия, а так же принимать решения, которые будут основываться на данных выводах. 
Одной из важнейших задач аудиторской проверки является установить, соответствуют ли действия со стороны хозяйствующего субъекта его финансовой отчетности и не противоречат ли они действующему законодательству.

     Целью проверки реализации готовой продукции является установление правильности отражения в отчетности:

     - фактической выручки от реализации продукции;

     - фактических затрат на производство реализованной продукции;

     - прибыли от прочей реализации;

     - внереализационных доходов;

     - определения цен на реализацию прочих материальных ценностей, ОС, НМА.

     Проверяя  правильность отражения в отчетности показателей реализации

     продукции, необходимо сначала ознакомиться с  методом оценки реализации,зафиксированном  в учетной политике организации  на отчетный год, обращая внимание на ее неизменность в течение всего проверяемого периода, а так же необходимо:

     - установить и проверить наличие договоров на поставку продукции и правильность их оформления;

     - соблюдение выбранного варианта учета и определение выручки по счетам 46, 47, 48 в течение года;

     - ведение синтетического и аналитического учета по счетам 45, 46, 47, 48 и 62;

     - выяснить, насколько эффективна  система внутреннего контроля  и насколько можно доверять ее данным.  
 

Основные  нормативные документы, регулирующие порядок ведения учета

реализации  продукции. 
 

      - Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с  изм. и доп.);

      - Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации";

      - Приказ Минфина России от 09.06.2001 N 44н "Об утверждении Положения  по бухгалтерскому учету "Учет  материально-производственных запасов"  ПБУ 5/01";

      - Приказ Минфина России от 28.12.2001 N 119н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов";

      - Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана  счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности  организаций и Инструкции по  его применению" (с изм. и доп. от 07.05.2003);

      - Постановление Российского статистического  агентства от 09.08.1999 N 66 "Об утверждении  унифицированных форм первичной  учетной документации по учету  продукции, товарно-материальных  ценностей в местах хранения".

      Аудит осуществляется на основе предоставленных документов: карточки складского учета готовой продукции, прейскурант цен, договоры на поставку продукции, счета-фактуры, книга продаж, накладные на передачу готовой продукции в места хранения, товарные накладные, доверенности покупателей, ведомости учета остатков товарно-материальных ценностей в местах хранения, выписки с расчетных счетов в банках с приложенными первичными документами (платежные поручения, требования), кассовые документы о поступлении выручки, учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 20, 40, 43, 46, 50, 51, 62, 90 и др. 
 

    Порядок проведения  аудита реализации  продукции. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Глава 1 теоретические и методические аспекты аудита реализации продукции и финансового результата от реализации 

1.1 Цели и задачи аудита реализации  продукции и финансового результат  от реализации 

      Целью аудита готовой продукции и ее реализации является установление полноты  оприходования готовой продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости реализованной продукции. Задачи аудита готовой продукции и ее реализации - подтверждение обоснованности выбора и правильности применения варианта оценки готовой продукции, подтверждение первоначальной оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, установление полноты оприходования готовой продукции, подтверждение объемов реализованной продукции и себестоимости реализованной (отгруженной) продукции.

      Последовательность  работ при проведении аудита готовой  продукции можно разделить на три этапа - ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита.

      В процессе аудиторской проверки операций с готовой продукцией следует применять следующие нормативные документы:

      - Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с  изм. и доп.);

      - Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации";

      - Приказ Минфина России от 09.06.2001 N 44н "Об утверждении Положения  по бухгалтерскому учету "Учет  материально-производственных запасов"  ПБУ 5/01";

      - Приказ Минфина России от 28.12.2001 N 119н "Об утверждении Методических  указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов";

      - Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана  счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности  организаций и Инструкции по  его применению" (с изм. и  доп. от 07.05.2003);

      - Постановление Российского статистического  агентства от 09.08.1999 N 66 "Об утверждении  унифицированных форм первичной  учетной документации по учету  продукции, товарно-материальных  ценностей в местах хранения".

      Аудит осуществляется на основе предоставленных документов: карточки складского учета готовой продукции, прейскурант цен, договоры на поставку продукции, счета-фактуры, книга продаж, накладные на передачу готовой продукции в места хранения, товарные накладные, доверенности покупателей, ведомости учета остатков товарно-материальных ценностей в местах хранения, выписки с расчетных счетов в банках с приложенными первичными документами (платежные поручения, требования), кассовые документы о поступлении выручки, учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 20, 40, 43, 46, 50, 51, 62, 90 и др.

      Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность.

      Первичные документы включают:

1. Приказ об учетной политике организации
2. Договор на реализацию продукции
3. Приказ-накладная (комбинированный документ, составляющий распоряжение складу на отпуск готовой продукции и накладную, являющуюся сопроводительным документом, фиксирующим отпущенное количество продукции)
4. Счет-фактура
5. Товарно-транспортная накладная 
6. Счет-фактура для целей налогообложения
7. Карточка складского учета
8. Приемно-сдаточная накладная по сдаче на склад готовой продукции
9. Акт сдачи на склад готовой продукции
10. Инвентарные описи
11. Накладные на реализацию готовой продукции, коносаменты

      Регистры  синтетического и аналитического учета  включают:

1. Главную книгу
2. Журнал-ордер №11
3. Ведомость выпуска готовой продукции
4. Ведомость отгрузки и реализации готовой продукции
5. Количественно суммовые карточки, оборотные ведомости

      Отчетность  включает:

1. Форму №1 (бухгалтерский баланс)

      Бухгалтерская отчетность в которой отражается раздел (Участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя в частности, сроки баланса:

      - Стр. 214 «Готовая продукция и товары  для перепродажи»

      - Стр. 215 «Товары отгруженные»

      - Стр. 217 «Прочие запасы и затраты», по которой показываются запасы и затраты не нашедшие отражение в других строках подраздела «запасы» раздела 2 бухгалтерского баланса.

      - Стр. 230 «Дебиторская задолженность  покупателей и заказчиков»

      2. Форму №2 (Отчет о прибылях и убытках).

      Объекты аудиторской проверки:

1. Объем отгруженной продукции, выполненных работ, оказанных услуг.
2. Выручка от реализации, формируемая в бухгалтерском и налоговом учете.

      При проведении проверки необходимо подтвердить  достоверность отражения в учете операций по реализации.

      На  первом этапе необходимо ознакомиться с видами деятельности предприятия, его организационной структурой, формой учета, изучить учетную политику. В зависимости от собранной информации аудитор вносит корректировки в  план проверки, рекомендуемый данным стандартом.

3. Документы подлежащие проверке, и порядок их рассмотрения:

      В основе проверки лежат установление соответствия сумм, отраженных в первичных  документах, с суммами в журналах-ордерах, главной книге и форме №2, а  также ведения учета в соответствии с выбранными в учетной политике методами. В ходе проверки аудитору следует ознакомиться с:

      - первичными документами по оформлению  операций по отгрузке продукции  (выполнению работ, оказанию услуг): накладные на отпуск готовой  продукции, счета, счета-фактуры, акты выполненных работ, документы связанные с оплатой, акты зачета взаимных требований, налоговые декларации.

      - ведомостями аналитического учета

      - журналом-ордером №11

      - главной книгой

      - формой №2

            4. Методика проведения проверки

      Большое внимание при проведение проверки операций, связанных с реализацией, необходимо уделить внутрихозяйственному контролю в этой области.

            5. Нарушения, выявленные в ходе  проверки.

      Возможные нарушения:

      - не совпадают суммы, отраженные  в первичных документах, с суммами в аналитических ведомостях, журналах-ордерах, главной книге и формах отчетности

      - не верно рассчитан НДС по  реализованной продукции. В результате  искажаются результаты по строке 010 в форме №2 

      - нарушается методология учета  в части корректировки выручки от реализации по оплате в целях налогообложения. Зачастую предприятия неверно формируют выручку от реализации для целей налогообложения, если в учетной политике указан метод «по оплате» либо вообще не следуют выбранному методу формирования выручки от реализации.

      Готовая продукция - это изделия и полуфабрикаты, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком. Под отгруженной продукцией понимают продукцию и услуги, платежные документы на которые сданы поставщиком в банк, но не оплаченные покупателями. Реализация продукции (работ, услуг) может производится по следующим ценам: по свободным опускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС; по государственным регулируемым оптовым ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС; по государственным регулирующим розничным ценам и тарифам, включающим НДС) [8, с. 35].

      Аудитору  необходимо проверить:

• заключены ли договоры на поставку готовой продукции и правильность их оформления;
• правильно ли оформлены документы на отгрузку продукции;
• правильно ли оформлены цены на отгруженную продукцию;
• правильно ли установлены отпускные цены с учетом оплаты расходов по доставке продукции от поставщика до покупателя в соответствии с заключенным договором поставки;
• своевременно ли предъявлялись в банк платежные требования-поручения за отгруженную продукцию;
• правильно ли оформлены документы по отпуску продукции, если продукция отпускается непосредственно со склада поставщика;
• правильно ли организован складской учет готовой продукции;
• правильно ли ведется аналитический и синтетический учет отгрузки и реализации продукции (работ, услуг).

      Расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ и услуг, учитываются  на счете 44 "Расходы на продажу". К ним относятся: расходы на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; расходы по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; расходы на рекламу; расходы на представительские расходы и другие аналогичные по назначению расходы.

      Аудитору  необходимо проверить:

• правильность включения затрат в состав расходов на продажу;
• соблюдение установленных нормативов расходов на рекламу (при превышении установленных нормативов расходов на рекламу налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена на сумму превышения);
• соблюдение основных положений по учету тары на предприятиях, а именно правильное и своевременное документальное отражение операций по заготовлению, поступлению и отпуску тары на складах, в цехах, участках и других местах ее хранения;
• правильность ведения аналитического учета по счету 44 "Расходы на продажу" и ведомости;
• правильность составления бухгалтерских проводок по операциям с тарой;
• правильность отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе;
• соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в главной книге (при журнально-ордерной форме учета) и балансе.

      Подведем  итог по первой главе:

      Целью аудита реализации готовой продукции  является установление полноты оприходования  готовой продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости  реализованной продукции на предприятии.

      Аудит реализации товарной продукции - подтверждение  обоснованности выбора и правильности применения варианта оценки готовой  продукции, подтверждение первоначальной оценки систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля, установление полноты оприходования готовой продукции, подтверждение объемов реализованной продукции и себестоимости реализованной (отгруженной) продукции 

1.2 Составления плана и программы  аудита 

      На  данном этапе аудита необходимо проверить, правильно ли зафиксирован метод оценки готовой продукции в учетной политике организации.

      Если  готовая продукция оценивается  по фактической производственной себестоимости, то себестоимость каждого изделия, вида работ определяется по мере их завершения. Если по нормативной (плановой) себестоимости, то по окончании месяца выявляются отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой), которые в аналитическом учете отражаются обособленно. Этот способ оценки возможен при применении в организации нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции при наличии плановых калькуляций. Если готовая продукция оценивается по продажным (договорным) ценам (разновидность метода нормативной себестоимости), то по окончании отчетного периода исчисляется разница между стоимостью продукции (работ, услуг) по продажным ценам (тарифам) и фактической ее себестоимостью, которая, как и отклонения при предыдущем способе оценки, показывается также обособленно. При этом данные о фактической производственной себестоимости продукции являются базой во всех трех вариантах учета сданной на склад готовой продукции. В рабочем плане счетов должны быть установлены соответствующие счета для ее учета: 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая продукция".

      Для оценки внутреннего контроля аудитору необходимо выяснить, ведется ли аналитический учет по счету 43 по местам хранения и отдельным видам готовой продукции.

      Аудитору  следует установить основные направления  внутреннего контроля:

      - ведется ли своевременный правильный  учет наличия и движения готовой продукции на складах и в местах хранения;

      - осуществляется ли контроль сохранности  готовой продукции и соблюдения  лимитов готовой продукции на  складе;

      - обеспечена ли защита готовой  продукции;

      - определен ли круг лиц, ответственных  за сохранность готовой продукции, заключены ли с ними договоры о полной материальной ответственности.

      Аудитор должен убедиться, что при использовании  счета 40 готовая продукция относится  в дебет счета 43 по нормативной  или плановой себестоимости с  кредита счета 40. Соблюдение конкретного варианта оценки готовой продукции и соответствующего ему порядка отражения операций по ее выпуску в учете устанавливается путем анализа применяемых схем корреспонденции счетов.

      Так, без применения счета 40 оприходование  готовой продукции отражается по дебету счета 43 и кредиту счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"). Отгруженная покупателям продукция, за которую предъявлены расчетные документы, списывается со счета 43 в дебет счета 90 "Продажи". Если выручка от продажи отгруженной продукции не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), то до момента признания выручки от продажи этой продукции она учитывается на счете 45 "Товары отгруженные". При фактической отгрузке производится запись с кредита счета 43 в дебет счета 45.

      При использовании в текущем учете  нормативной (плановой) себестоимости  или продажных цен возникает  необходимость выявления отклонений учетной цены изделия от фактической себестоимости. При проведении аудиторской проверки необходимо сопоставить фактическую себестоимость продукции с нормативной (плановой) себестоимостью. Выявленные отклонения либо в полном объеме списываются на счета продаж (при использовании счета 40), либо распределяются между отгруженной, проданной продукцией и ее остатками на складе и в отгрузке (без использования счета 40) в зависимости от применяемой в организации методики.

      Если  в организации для учета нормативной (плановой) себестоимости выпущенной продукции применяется счет 40, то по дебету этого счета в корреспонденции со счетами 20, 23 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции. По кредиту счета 40 в корреспонденции со счетом 43 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции.

      После того как записи на счете 40 произведены, необходимо проверить, как организация  определяет разницу между дебетовыми и кредитовыми оборотами. Превышение фактической себестоимости над  нормативной (плановой) означает допущенный в производстве перерасход и отражается дополнительной записью по дебету счета 90 и кредиту счета 40. Превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической свидетельствует об экономии, которая должна быть отражена сторнировочной записью по дебету счета 90 и кредиту счета 40. Аудитору необходимо установить, закрывается ли в конечном итоге счет 40.

      Если  счет 40 не задействован, то в организации, использующей учетные цены, при оприходовании  готовой продукции на склад производятся одновременно две записи:

      - по дебету счета 43 в корреспонденции  с кредитом счетов 20, 23 - на учетную  стоимость выпущенной продукции;

      - в такой же корреспонденции  - на разность между фактической  себестоимостью и ее учетной  стоимостью.

      При этом аудитор проверяет, произведена ли дополнительная запись, если фактическая себестоимость выше, и, наоборот, произведена ли сторнировочная запись, если фактическая себестоимость оказалась ниже.

      Далее проверяется правильность распределения  сумм полученных отклонений между отгруженной (проданной) продукцией за месяц и ее остатками на конец отчетного периода на складе (в отгрузке).

      Типичными ошибками, которые могут быть обнаружены в ходе аудита готовой продукции  и ее реализации, являются:

      - неправильное исчисление фактической  себестоимости реализованной продукции;

      - некорректная корреспонденция счетов  при отражении в учете реализации  продукции по бартеру, при осуществлении  многостороннего зачета взаимных  требований, и другим операциям;

      - несоответствие оценки готовой  продукции методу, установленному в учетной политике организации;

      - отражение в учете как собственной  готовой продукции, выработанной  из давальческого сырья;

      - неполное отражение в учете  выпущенной продукции;

      - несвоевременное отражение в  учете отгруженной и реализованной  продукции;

      - завышение показателя выручки  в случае отсутствия перехода  права собственности, отсутствие  хозяйственных операций по счету  45 в таких случаях;

      - отсутствие инвентаризации готовой  продукции;

      - неприменение организацией специализированных  форм первичной учетной документации по учету готовой продукции и ее реализации.

      На  данном этапе аудита проверяется, проводится ли инвентаризация:

      - перед составлением годовой отчетности - один раз в  год;

      - при смене материально-ответственных  лиц;

      - при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

      - в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных  ситуаций, вызванных экстремальными  условиями;