Бухгалтерский финансовый учет финансовой аренды (лизинга) у лизингодателя и лизингополучателя

МИНИСТЕРСТВО  НАУКИ И ОБРАЗОВАНИЯ РФ

РОССИЙСКАЯ  МЕЖДУНАРОДНАЯ АКАДЕМИЯ ТУРИЗМА (КФ) 
 
 
 

Кафедра: Менеджмента 
 

КУРСОВАЯ РАБОТА

По дисциплине «Бухгалтерский учет»

Бухгалтерский финансовый учет операций финансовой аренды (лизинга) у лизингодателя  и лизингополучателя 
 

                            Подготовила

                                     Студентка 3 курса

                               Группы Т-191

                                                                       Васина Александра Константиновна

                                               Научный руководитель

                                                           к.п.н., доцент Большакова Л.Г. 

                                             Казань, 2011

Оглавление 

Введение…………… ………………………………………………3

1.Предмет лизинга на балансе лизингодателя …………………...6

1.1Порядок оценки  предмета лизинга…………………………….6

1.2Учет лизинговых  платежей и технического обслуживания

у лизингодателя ……………………………………………………7                                                                                          

1.3Учет выкупа предмета лизинга до истечения и по истечении                                                                               срока договора лизинга ……………………………………………13

2.Предмет лизинга  на балансе лизингополучателя………………16    2.1Порядок оценки предмета лизинга и учет лизинговых платежей

у лизингополучателя……………………………………………….16          

2.2Учет возврата предмета лизинга………………………………22

Заключение …………………………………………………………25

Список используемой литературы………………………………...26 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Введение

     Лизинг  – достаточно новый вид деятельности для российских компаний и далеко не все вопросы учета лизинговых операций решены в нормативных документах, регулирующих правила учета в  Российской Федерации.

     Причиной  актуальности тематики бухгалтерского учета лизинговых операций у лизингодателя  и лизингополучателя являются возникающие  многочисленные вопросы относительно бухгалтерского учета на стадии исполнения лизинговых соглашений, чему способствуют противоречия в нормативных документах и специальной литературе по данной тематике.

     Единственным  нормативным документом, прямо регулирующим на сегодняшний день вопросы бухгалтерского учета лизинговых операций, как у лизингодателя, так и у лизингополучателя, являются Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, которые основаны на Плане счетов, применявшемся до 1 января 2002 г. Поэтому бухгалтерам приходится самостоятельно перерабатывать этот документ, чтобы привести его в соответствие с действующим Планом счетов.

     Целью моей курсовой работы является изучение бухгалтерского учета операций финансовой аренды (лизинга) у лизингодателя и лизингополучателя.               

     Для достижения поставленной цели необходимо определить следующие задачи:

1.рассмотреть и проанализировать предмет лизинга на балансе лизингодателя;

2.рассмотреть и проанализировать предмет лизинга на балансе лизингополучателя;

3.сделать соответствующие выводы.

     До  настоящего времени единого установившегося  понятия лизинг не существует. В  известной степени это является следствием различных взглядов на многогранные возможности этого инструмента.

     Подавляющее большинство специалистов сходится во мнении, что лизинг - это специфическая форма имущественных взаимоотношений партнеров, возникающая в результате приобретения в собственность имущества одним из контрагентов (собственник) и последующем предоставлением этого имущества во временное пользование другому контрагенту (пользователю) за определенную компенсацию.

     Согласно  Федеральному закону от 29 октября 1998 г. № 164 – ФЗ и параграфу 6 главы 34 ГК РФ договор лизинга, или финансовой аренды, предусматривает, что одна организация (лизингодатель) покупает имущество  и передает другой (лизингополучателю) в аренду, при этом, лизингодатель  не вправе использовать для личных целей лизинговое имущество. Передавать в лизинг можно любо имущество, кроме  природных объектов. Об этом говорится  в статьях 665, 667, 668 и 670 ГК РФ. Объектом лизинга также не являются нематериальные активы и имущественные права.

     Помимо  платы за пользование объектом лизинга  в договор так же может включаться: амортизация за время действия договора, вознаграждение лизингодателя и  стоимость его дополнительных услуг, проценты по займу, а если предусмотрена  передача права собственности, то и  выкупная стоимость имущества. Подробные  рекомендации по вопросу определения  выкупной цены приведены в Письме Минфина России от 12 июля 2006 г. № 03 – 03 - 04/576.                                                                                                              

     Вариант, при котором предмет лизинга  учитывается на балансе лизингодателя, а впоследствии переходит в собственность  лизингополучателя, позволяет лизингополучателю сэкономить на налогах, так как в этом случае налог на имущество платит та сторона, на чьем балансе учитывается объект лизинга. И это не единственное преимущество лизинга по сравнению с другими вариантами финансирования.

     Во-первых, лизинг позволяет организации при  минимальных единовременных затратах приобрести современное оборудование и технику в достаточных количествах.

     Во-вторых, при лизинге возможно применение механизма ускоренной амортизации  с коэффициентом до 3, что позволяет  организации максимально быстро восстановить через себестоимость  инвестиционные затраты. По истечении  действия договора лизинга имущество  отражается на балансе лизингополучателя  по минимальной либо нулевой остаточной стоимости. В дальнейшем организация  может существенно снизить себестоимость  производимой продукции по статье «Амортизация основных средств». Также можно реализовать  имущество, которое являлось объектом лизинга, по рыночной цене, получив  тем самым дополнительную прибыль.

     В-третьих, при оформлении лизинговой сделки требования, предъявляемые к заемщику, являются более мягкими, чем при обычном кредитовании.              

     В-четвертых, лизинговая компания может построить  более гибкий график платежей по сравнению  с требованиями банков по кредитным  договорам.

     Причем  существует возможность изменения  графика платежей на протяжении действия договора лизинга с учетом, например, сезонных колебаний, связанных с текущей деятельностью организации.  

1 Предмет лизинга на балансе лизингодателя 

 1.1Порядок оценки предмета лизинга

     Порядок оценки предмета лизинга, который лизингополучатель  учитывает за балансом, фиксируемый  в договоре лизинга, нормативными документами  по бухгалтерскому учету не установлен.

     Если  предмет лизинга учитывается  на балансе лизингодателя в период действия договора лизинга, то лизингополучатель  учитывает стоимость предмета лизинга  за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, согласованной с лизингодателем и указанной в договоре лизинга, в резерве лизингодателей, по каждому объекту основных средств по инвентарным номерам лизингодателя.

     В данном случае стоимость предмета лизинга, учитываемого за балансом, равна лизинговому  платежу по договору лизинга (за минусом  налога на добавленную стоимость (НДС)).

     В экономической литературе и материалах ряда авторов можно найти рекомендации, согласно которым учетная оценка предмета лизинга определяется в  размере суммы лизинговых платежей по договору, включая выкупную цену. Такой порядок учета имеет  право на существование и должен быть установлен учетной политикой  лизингополучателя.

     Однако  более правильным представляется отражать на счете 001 первоначальную стоимость  предмета лизинга.

     По  истечении срока действия договора лизингополучатель списывает стоимость  этого предмета с забалансового  счета  001 «Арендованные основные средства». 

     1.2 Учет лизинговых платежей и технического обслуживания

у лизингодателя          

     В течение срока действия договора лизингополучатель в бухгалтерском  учете производит записи по учету  расходов в зависимости от того, куда именно относятся расходы,  связанные с предметом лизинга,  по дебету счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу»  в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» на сумму причитающихся к уплате за текущий период лизинговых платежей с периодичностью, указанной в договоре лизинга без НДС.

     В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы должны признаваться в том отчетном периоде, в котором  они имели место, независимо от времени  фактической выплаты денежных средств  и иной формы осуществления –  в этом проявляется допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности.  При этом согласно п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации»  нельзя признавать расходами суммы,  уплаченные в порядке предоплаты за услуги или в виде авансов в счет предстоящего оказания услуг. Следовательно,  включать в состав расходов текущего месяца можно только те суммы лизинговых платежей, которые соответствуют стоимости лизинговых услуг,  оказанных в данном месяце.  Если в соответствии с условиями договора и графиком платежей вносятся авансом или установлена не ежемесячная, а, например, ежеквартальная уплата лизинговых платежей, лизингополучателю необходимо вести учет выплаченных авансов и обеспечивать ежемесячное включение лизинговых платежей в состав расходов – в конце каждого месяца –  только в части,  соответствующей объему оказанных в данном месяце услуг.

     Лизинговые  платежи облагаются НДС в общем  порядке, т.е. предъявленный налог  принимается к вычету,  если имущество  используется для осуществления операций,  облагаемых НДС,  и не принимается,  если предмет не используется в таких операциях.

     В случае использования предмета лизинга  для осуществления операций,  облагаемых НДС по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»  с открытием субсчета «НДС по приобретенным лизинговым услугам» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», отражается НДС в составе лизинговых платежей.

     Перечисление  лизингового платежа лизингодателю отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» и по кредиту счета 51 «Расчетные счета».

     Целесообразно использовать вместо счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,  субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» счета 65 «Расчеты по краткосрочным лизинговым обязательствам»,  субсчет «Задолженность по лизинговым платежам»,  предложенного нами ввести дополнительно в используемый План счетов лизингополучателем,  что обеспечит подробный аналитический учет обязательств по договору лизинга с делением по срокам погашения на долгосрочные и краткосрочные.

     Суммы, ежемесячно в течение срока действия договора лизинга уплачиваемые лизингодателю  в счет выкупной цены предмета лизинга,  лизингополучатель расходом не признает, а учитывает в качестве аванса в составе дебиторской задолженности.

Учет  технического обслуживания, капитального и текущего ремонта предмета лизинга.

     Лизингополучатель за свой счет осуществляет техническое обслуживание,  капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, если иное не установлено договором.

     В этом случае лизингополучатель производит записи:

• по дебету счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» и кредиту счета 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» на сумму затрат на ремонт и техническое обслуживание предмета лизинга, выполненных собственными силами;
• по дебету счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму затрат в счетах подрядчиков,  предъявленных за выполнение работ,  оказание услуг по техническому обслуживанию и ремонту предмета лизинга;
• по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»  НДС по выполненным работам и оказанным услугам подрядчиков.

Учет  неотделимых улучшений предмета лизинга

     В случае,  когда в течение срока  действия договора лизинга были произведены неотделимые улучшения, возможны два варианта учета таких расходов.  Если неотделимые улучшения произведены с письменного согласия лизингодателя,  то лизингополучатель имеет право после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости неотделимых улучшений,  если иное не предусмотрено договором лизинга.  Если неотделимые улучшения произведены без письменного согласия лизингодателя,  то лизингополучатель не имеет права после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости неотделимых улучшений. Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором.

     Особенности правового режима неотделимых улучшений  определяются ограниченным сроком права собственности у лизингополучателя.

     Таким образом, в период действия договора лизинга, то есть до возврата лизингодателю предмета лизинга вместе с произведенными улучшениями, лизингополучатель сохраняет права собственности на такие улучшения,  если иное не установлено договором,  а по окончании лизинга право собственности на неотделимые улучшения переходит к лизингодателю –  собственнику предмета лизинга. Повторимся, мы говорим о признании «собственника» для бухгалтерских целей.

     Данное  толкование режима собственности на неотделимые улучшения в период действия договора лизинга небесспорно.  В связи с этим по вопросу учета неотделимых улучшений на балансе лизингополучателя существует противоположная точка зрения, основанная на буквальном толковании положений ст. 623 Гражданского кодекса РФ. 

     Суть  ее заключается в следующем.  Собственностью лизингополучателя прямо названы только отделимые улучшения. Именно эти предметы, согласно правилам ведения бухгалтерского учета, могут учитываться в составе основных средств. Неотделимые улучшения в предмет лизинга не могут быть учтены в бухгалтерском учете лизингополучателем как основные средства,  поскольку право собственности на предмет лизинга и неотделимые улучшения в предмет принадлежит лизингодателю.

     Однако  позиция,  согласно которой неотделимые улучшения в предмет лизинга могут быть учтены в бухгалтерском учете лизингополучателем как основные средства, представляется более обоснованной.  Принимая во внимание,  что суть спора заключается в возможности признания за лизингополучателем права собственности на неотделимые улучшения в период действия договора лизинга,  и,  учитывая возможные риски по налогу на имущество в случае,  если лизингополучатель не отразит в составе основных средств стоимость произведенных капитальных вложений, в целях практического решения вопроса можно рекомендовать сторонам закрепить в договоре лизинга условие о собственности лизингополучателя на произведенные неотделимые улучшения на период действия договора лизинга.

     Если  условиями договора предусмотрено  возмещение расходов произведенных  улучшений,  то задолженность лизингодателя  по возмещению стоимости неотделимых улучшений отражается записью по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», с открытием субсчета «Расчеты по возмещению   улучшений»  и   кредиту   счета  08   «Вложения во внеоборотные активы».

     Если  лизингополучатель самостоятельно без письменного согласия лизингодателя  произвел неотделимые улучшения, то он формирует отдельный инвентарный  предмет на сумму произведенных  затрат,  отражая

     записью по дебету счета 01 «Основные средства»  и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Определение срока полезного использования

     В момент передачи предмета лизинга лизингодателю возникает спорная ситуация по амортизации по данному инвентарному объекту.  Существует мнение,  поскольку возврат осуществляется по завершении договора, а срок полезного использования может быть приравнен к нему,  то к моменту завершения действия договора в бухгалтерском учете предмет должен быть полностью самортизирован.  Однако,  данное мнение ошибочно и срок полезного использования определяется исходя из ожидаемого срока использования предмета в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью независимо от пользователя предмета. Это также подтверждается параграфом 27 МСФО 17, который гласит, что при наличии достаточной определенности в отношении того,  что арендатор получит право собственности по окончании срока аренды,  периодом предполагаемого использования следует признать срок полезной службы актива. В противном случае актив амортизируется в более короткий срок из срока аренды и своего срока полезной службы. Лизингополучатель должен оформлять безвозмездную передачу инвентарного объекта с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы» и параграфом 6 МСФО 16, который объясняет понятие «срок полезной службы»  и предоставляет право организации устанавливать его самостоятельно, каких-либо нормативных ограничений МСФО не накладывает. 

1.3 Учет выкупа предмета лизинга до истечения и по истечении                                                                               срока договора лизинга

     Некоторые специалисты в области бухгалтерского учета придерживаются следующего порядка отражения в учете операции по переходу права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю – сумму выплаченных в течение срока действия договора лизинга лизинговых платежей, увеличенную на выкупную стоимость,  отражают по дебету счета 01 «Основные средства»  и кредиту счета 08.  Одновременно сумма выплаченных лизинговых платежей отражается по дебету счета 08 и кредиту счета 02 «Начисление амортизации по основным средствам».

     Данный  порядок противоречит пункту 11 Указаний.

     Если  же лизингополучатель получает предмет  лизинга в собственность,  то в  учете необходимо отразить принятие имущества на баланс. Первоначальная цена приобретаемого актива (бывшего лизингового имущества)  в данном случае формируется на основе выкупной цены этого имущества,  определенной в договоре или дополнительном соглашении к нему.

     Таким образом,  приобретение в собственность  предмета лизинга отражается в учете  как приобретение амортизируемого имущества (если предмет лизинга таковым является)  либо как материальные расходы.  Лизингополучатель делает проводки:

• Д 08 «Капитальные вложения», субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств» – К 60 (76),  субсчет «Выкупная цена предмета лизинга» –  приобретен в собственность бывший предмет лизинга;
• Д 01 «Основные средства» – К 08-4 – введен в эксплуатацию приобретенный актив (в сумме сформированной первоначальной стоимости приобретенного актива).

     Данный  порядок также противоречит п. 11 Указаний.

     Рекомендуется рассматривать поступивший в собственность предмет лизинга как безвозмездно полученный при переходе права собственности по окончании срока лизинга без дополнительных платежей.

     При передаче предмета лизинга по окончании договора лизинга в собственность лизингополучателя делаются записи в бухгалтерском учете по дебету счета 01 «Основные средства»  и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств»  на сумму всех уплаченных лизинговых платежей, что соответствует требованиям пункта 11 Указаний.

     Однако  такой вариант возможен только в  том случае, если выкупная цена в договоре отдельной строкой не указана,  а записано примерно следующее: «...после полной уплаты лизинговых платежей предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя».  Если же лизингополучателю нужно еще уплатить какую-то сумму   дополнительно  (в счет выкупной цены),  то она будет формировать стоимость приобретенного имущества (на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»).

Учет  выкупа предмета лизинга до истечения срока договора лизинга

     Для учета выкупа до истечения срока  договора лизинга, досрочно начисленные платежи указания предлагают относить с использованием Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утратившего силу в дебет недействующего счета 31 «Расходы будущих периодов».

     Придерживаются мнения, что при осуществлении выкупа до истечения срока договора лизинга,  досрочно начисленные платежи относятся в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»  в корреспонденции со счетами обязательств.

     В данном случае не определен порядок  и сроки списания суммы,  учитываемой  на счете 97 «Расходы будущих периодов».

     Данные суммы необходимо списывать по мере наступления сроков, предусмотренных договором лизинга.

     Для точных учетных сведений   НДС к счету 19 «НДС по приобретенным ценностям»  целесообразно открыть субсчет «НДС при приобретении основных средств в лизинг». 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2 Предмет лизинга на балансе лизингополучателя 

2.1 Порядок оценки предмета лизинга и учет лизинговых платежей

у лизингополучателя

     При учете предмета лизинга на балансе  лизингополучателя предмет лизинга  принимается к учету по его  первоначальной стоимости.  Однако что понимать под первоначальной стоимостью в данной ситуации,  действующее законодательство однозначно не определяет. От этого зависит порядок отражения в учете рассматриваемых операций и экономический эффект от сделки. У лизингополучателя первоначальную стоимость предмета лизинга составляет так называемая выкупная цена. Это сумма,  которую он обязан перечислить лизингодателю за предмет лизинга. Но на самом деле лизинговые платежи состоят из двух частей  – платы за предмет   лизинга (выкупной цены) и вознаграждения лизингодателя. Вторая часть не должна увеличивать первоначальную стоимость предмета лизинга.  Ее списывают на затратные счета. Таким образом, каждый текущий лизинговый платеж в бухгалтерском учете следует делить на две суммы –  первая на погашение стоимости предмета лизинга и вторая на вознаграждение лизингодателю.  Сведения о размере каждой из двух частей должны быть отражены в договоре, иначе не исключено требование контролирующими органами включить в первоначальную стоимость предмета лизинга полную сумму всех платежей по договору лизинга, и тогда вознаграждение лизингодателя придется списывать на расходы не сразу,  а только через амортизационные отчисления,  что невыгодно лизингополучателю. Данное утверждение не противоречит МСФО 17 «Аренда» (IAS 17 «Leases»), согласно которого оценка стоимости актива и обязательства осуществляется в сумме,  которая представляет собой наименьшую их двух величин: справедливую стоимость арендованного объекта (как правило, это сумма, уплаченная за актив при его приобретении арендодателем)  или дисконтированную стоимость минимальных арендных платежей.