Бухгалтерський облік та аналіз дебіторської заборгованості

3

Бухгалтерський облік та аналіз дебіторської заборгованості
АНОТАЦІЯ

Дипломна робота виконана на тему «Бухгалтерський облік та аналіз дебіторської заборгованості», на матеріалах закритого акціонерного товариства «Агросвіт». Метою дипломної роботи є вивчення, детальний розгляд і дослідження бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості.

У дипломній роботі розглядається сутність заборгованості дебіторів, правові основи та принципи формування, розкрито основні моменти організації бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості, проаналізовано особливості ведення обліку, зокрема синтетичного та аналітичного, описано процес документування на підприємстві, а також зроблений аналіз дебіторської заборгованості.

ANNOTATION

Diploma work is executed on a theme «Record-keeping and analysis of accounts receivable», on materials of the closed joint-stock company of «Agrosvit». The purpose of diploma work is study, detailed consideration and research of record-keeping of account receivable.

Essence of debt and debtors, legal frameworks and forming principles, is examined in diploma work, the basic moments of organization of record-keeping of account receivable are exposed, the features of registering, in particular synthetic and analytical are analysed, the process of documenting is described on an enterprise, and also the analysis of account receivable has been done.

ВСТУП

У сучасних умовах, при частій зміні законодавства, яке регулює відносини між суб’єктами господарювання, облік операцій із відображення сумнівної та  безнадійної дебіторської заборгованості ускладнюється необхідністю враховувати всі аспекти як фінансового так і податкового обліку.

Методологічні засади відображення в бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість, особливості створення резерву сумнівних боргів досліджували багато науковців, зокрема: Бутинець Ф.Ф, Голов С.Ф, Пушкар М.С, Хом’як Р.Л., документальному оформленню та відображенню операцій із списання безнадійної дебіторської заборгованості в податковому обліку значну увагу приділили Кушина О, Держирук Л., правові аспекти виникнення та погашення дебіторської заборгованості досліджував О.Єфімов.

В Україні господарська діяльність здійснюється суб’єктами підприємницької діяльності всіх форм власності, при наявності у них сертифікатів на право здійснення такої діяльності. В цілому можна сказати, що господарська діяльність – це ініціативна самостійна діяльність юридичних осіб і громадян щодо здійснення продажу споживчих товарів з метою отримання прибутку[2]. Торгівля – це особлива діяльність людей пов’язана із здійсненням актів купівлі продажу, яка покликана на задоволення потреб населення в якісній продукції, яка також представляє собою сукупність технологічних та господарських операцій.

Особливості сільськогосподарської діяльності в Україні зумовлюють різноманітні фактори. З одного боку – це економічна ситуація взаємовідносин між суб’єктами господарювання, з другого – це податкова та бюджетна політика, сертифікація продукції та захист прав споживачів. Бухгалтерський облік господарської діяльності завжди мав свої особливості в порівнянні з обліком інших видів діяльності [3,4]. Сьогодні бухгалтерам підприємств постійно доводиться долати складнощі перехідного періоду. Тому необхідно привернути належну увагу до організації бухгалтерського обліку діяльності підприємств, що займаються сільськогосподарськими послугами в умовах його реформування з метою забезпечення користувачів повною, достовірною та об’єктивною інформацією про фінансовий стан підприємства та результати його діяльності [7, 3].

Недостатня розробка теоретичних і методологічних питань обліку та аналізу торговельних операцій, а також науково-теоретична і практична значимість вказаних проблем зумовили вибір теми дипломного дослідження та визначили його актуальність та основні напрями.

Мета дипломної кваліфікаційної роботи – обґрунтувати теоретичні і методичні положення та розробити науково обґрунтовані практичні рекомендації щодо удосконалення обліку розрахункових операцій на рівні окремого підприємства (ЗАТ „Агросвіт”) на підставі вивчення стану та критичного аналізу діючої в Україні практики обліку і аналізу дебіторської заборгованості.

Однак, ця тема і надалі залишається актуальною, зокрема, у зв’язку із набранням чинності Закону України від 01.07.2004р. № 1957-IV “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, який ще більше загострив не лише проблему узгодженості фінансової та податкової звітності, але й відображення безнадійної заборгованості у Декларації з податку на прибуток підприємства [52]. Часта зміна законодавства значною мірою утруднює ведення обліку операцій із сумнівною та безнадійною заборгованістю й допускає можливість суб’єктивного трактування законодавства та різних підходів при веденні обліку операцій із списання безнадійної дебіторської заборгованості. Усе вище викладене зумовило актуальність даної теми, мету та завдання для написання дипломної роботи.

Метою роботи є узагальнення методичних підходів до відображення в обліку дебіторської заборгованості та розмежування  етапів її існування.

Відповідно з поставленою метою визначені такі завдання дослідження:

- узагальнити теоретичні засади та практичний досвід обліку дебіторської заборгованості, з’ясувати її економічний зміст, виходячи з чинної нормативно-правової бази та навести основні аспекти документального оформлення дебіторської заборгованості у розрізі її етапів;

- здійснити опис основних законодавчо-нормативних актів, якими керуються сільськогосподарські підприємства в своїй діяльності;

- викласти основні завдання бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості;

- виділити рахунки бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості;

- здійснити загальну характеристику базового підприємства ЗАТ „Агросвіт”,а також провести аналіз фінансового стану, приділивши основну увагу аналізу дебіторської заборгованості, охарактеризувати наказ про облікову політику;

- здійснити опис аналітичного і синтетичного обліку дебіторської заборгованості на ЗАТ „Агросвіт”, описати процедуру інвентаризації заборгованості з дебіторами і відображення її результатів в звітності підприємства;

Дипломна кваліфікаційна робота складається із вступу, основної частини, яка містить чотири  розділи, висновків, списку використаних джерел, а також  ілюстративного матеріалу.

Об’єкт дослідження – операції з дебіторами, що знайшли відображення в бухгалтерському обліку базового підприємства (ЗАТ „Агросвіт”). Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних та практичних питань обліку та аналізу дебіторської заборгованості.

Актуальність питання полягає у широкому розповсюдженні операцій із дебіторами серед підприємств України, тому всі питання, що можуть бути розглянуті з приводу аудиту дебіторської заборгованості, знаходять своє застосування безпосередньо у практиці здійснення бухгалтерського обліку на підприємствах України.

Проблемність питання обліку і економічного аналізу дебіторської заборгованості полягає в тому, що після переходу бухгалтерського обліку в Україні на використання нових стандартів бухгалтерського обліку з’явилося багато нових моментів у здійсненні бухгалтерського обліку, яким раніше не приділялося багато уваги, так як вони не застосовувалися практично у діяльності підприємств України. В той же час питання аналізу дебіторської заборгованості підприємства висвітлюються у досить великій кількості літературних джерел [10].

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОБЛІКУ ТА ОРГАНІЗАЦІЇ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ

1.1.           Економічна сутність та класифікація дебіторської заборгованості

У процесі господарської діяльності сільськогосподарські підприємства, виробляючи готову продукцію, реалізують її заготівельним організаціям, іншим покупцям і за­мовникам. Водночас мають місце розрахунки з фізичними особами при видачі готівки під звіт, по нестачах цінностей, одержаних позиках та ін. Несвоєчасне одержання гро­шових коштів за реалізовану продукцію, повернення невикористаних підзвітних сум тощо призводить до труднощів у веденні господарства. Особливо це відчутно в умовах інфляції. Кошти, які тимчасово знаходяться за межами підприємства, працюють на стороні, знецінюються і при простроченні можуть не повернутися в господарство [8]. З метою контролю та підтвердження сум заборгованості проводять інвентаризацію розрахунків. При інвентаризації підприємства кредитори повинні передати окремим дебіторам відомості про стан заборгованості. Дебітори зобов'язані протягом десяти днів від дня одержання виписок підтвердити суму заборгованості або ж заявити свої заперечення. Тому у бухгалтерському обліку підприємств обліку дебіторської заборгованості приділяється багато уваги. Від оперативності й правильності поданої інформації про стан дебіторської заборгованості залежить своєчасність вжиття заходів щодо її погашення і відображення у фінансовій звітності підприємства за звітний період [9, 11]

Завданнями обліку розрахунків є:

- дотримання встановлених правил розрахункових операцій;

- своєчасність розрахунків і запобігання випадкам прострочення сплатидебіторської заборгованості;

- правильне і своєчасне документальне оформлення розрахункових операцій, їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку;

- періодична звірка даних бухгалтерського обліку безпосередньо з дебіторами.

- перевірка обліку і звітності

Структуру розрахункових операцій наведено на рис.1.1.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Норми П(С)БО 10 застосовуються всіма підприємствами, крім бюджетних установ. Керуватися зазначеним Положенням слід з урахуванням правил, встановлених іншими П(С)БО [40]

Дебітори — юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів. Дебіторська заборгованість — це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату [13, с. 14-16]

Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума. Майбутня економічна вигода від дебіторської заборгованості полягає в тому, що в результаті її погашення в майбутньому відбудеться пряме надходження грошових коштів або отримання грошей на банківський рахунок від здійснення факторингової операції [13, с.25] Факторинг — вид фінансово-комерційних послуг, суть яких полягає у придбанні банками та іншими фінансовими організаціями боргів підприємств (зобов'язань з оплати поставлених товарів і виконаних робіт або послуг). Дебіторська заборгованість може бути погашена шляхом непрямого надходження грошових коштів, наприклад отримання активів за допомогою бартерних операцій, отримання дивідендів акціями інших підприємств [13, с. 27]

Умовою достовірної оцінки дебіторської заборгованості є договір, у якому конкретно визначено ціну за одиницю відвантаженої продукції, а також відвантажувальні документи, що підтверджують факт отримання покупцем певної кількості продукції за договірною ціною на зафіксовану суму. Якщо дебіторська заборгованість виникла внаслідок виконання робіт або надання послуг, підставою для її оцінки служать також договори підряду, акти приймання-здачі виконаних робіт і послуг. Відвантажені товари, виконані роботи і послуги можуть бути оплачені векселями, які до їх погашення також облічуються в сумі дебіторської заборгованості. Достовірність оцінки дебіторської заборгованості підтверджується сумою належно оформлених векселів, а також умовами договорів купівлі-продажу або підряду. З наведеного випливає, що відображати в Балансі та інших формах звітності підприємства дебіторську заборгованість належить лише в тому разі, коли існує імовірність її погашення, внаслідок чого підприємство отримає економічну вигоду, і якщо при цьому вона може бути достовірно оцінена [24, с. 36]

Дебіторська заборгованість у бухгалтерському обліку класифікується в залежності від: термінів її погашення; ймовірності її погашення; оцінки її відображення  балансі. Класифікація дебіторської заборгованості за термінами погашення показано на рис. 1.2.

Розрізняють поточну і довгострокову дебіторську заборгованість. Поточна дебіторська заборгованість — це сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців віддати балансу. Довгостроковою дебіторською заборгованістю є сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу й буде погашена після 12 місяців від дати балансу. У балансі підприємства довгострокова дебіторська заборгованість відображається у розділі І «Необоротні активи» за статтею «Довгострокова дебіторська заборгованість», а короткострокова — у розділі II «Оборотні активи» за статтями «Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги», «Дебіторська заборгованість за розрахунками», «Інша поточна дебіторська заборгованість» [19, 20].

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визначається активом одночасно з визначенням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первинною вартістю [22] У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (відсотками) у періоді її нарахування.

Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається

Рис. 1.2. Класифікація дебіторської заборгованості за термінами погашення

до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю [18, с. 136] Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості визначається як різниця між первинною її вартістю та резервом сумнівних боргів.

Первинна вартість дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги складається із суми заборгованості покупців і замовників за відвантажену їм продукцію, виконані роботи, послуги відповідно до укладених договорів, яка залишилася не погашеною на дату складання звітності. Сумнівний борг — поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Величина резерву сумнівних боргів визначається, виходячи з платоспроможності окремих дебіторів, питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг на умовах наступної оплати або на основі класифікації дебіторської заборгованості. Визначена на основі кваліфікації дебіторської заборгованості величина сумнівних боргів на дату балансу становить залишок резерву сумнівних боргів на ту саму дату.

Залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської заборгованості на ту саму дату. Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у складі інших операційних витрат [20]

Поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув термін позовної давності, вважається безнадійною. Отже, безнадійна заборгованість — це заборгованість, яка відповідає певним ознакам [11, с. 10]

- заборгованість за зобов'язаннями, за якою минув термін позовної давності;

- заборгованість, яка є непогашеною внаслідок недостатності майна фізичної чи юридичної особи, оголошеної банкрутом у встановленому законодавством порядку, або юридичної особи, що ліквідується;

- заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажора), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

- прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також визнаних у судовому порядку безвісти відсутніми, померлими чи недієздатними, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, які засуджені до позбавлення волі. Якщо настав термін виконання зобов'язання, а воно не виконано, звичайна заборгованість стає сумнівною. Коли минає термін позовної давності, настає момент винесення рішення суду про ліквідацію юридичної особи, момент появи підтвердження про обставини непереборної сили тощо, заборгованість перетворюється на безнадійну.

Списання безнадійної дебіторської заборгованості здійснюється за рахунок зменшення величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списується з активів на інші операційні витрати [14, с. 145] Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включа­ється до складу інших операційних доходів.

Частина довгострокової дебіторської заборгованості, яка підлягає погашенню протягом 12 місяців від дати балансу, відображається на ту саму дату у складі поточної дебіторської заборгованості.

Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються відсотки, відображається в балансі за їхньою теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення [31].

Бухгалтерський облік розрахунків з дебіторами ведеться на таких рахунках:

- 16 «Довгострокова дебіторська заборгованість»;

- 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками»;

- 37 «Розрахунки з різними дебіторами»;

- 38 «Резерв сумнівних боргів».

1.2. Теоретичні засади обліку дебіторської заборгованості

Тему організації обліку як в загальному, так і стосовно організації ведення обліку та аналізу розрахунків з дебіторами і кредиторами, зокрема,  досліджувало багато авторів, зокрема Ф.Ф. Бутинець, О.В.Олійник, М.М.Шигун, С.М.Шулепова, Т.А.Бутинець, Л.В.Чижевська, С.Л.Береза. Н.В.Чебанова, Ю.А.Василенко.

Всі автори в своїх працях перш за все керувались чинними законодавчими та нормативними документами.

              Питанням економічного аналізу розрахунків з дебіторами та кредиторами

вивчали вчені-економісти Тарасенко Н.В., проф.М.Г.Чумаченко.

Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність одержання підприємством майбутніх економічних вигод, та її сума може бути достовірно визначена [11].

Основною законодавчою базою для організації ведення обліку та аналізу ЗАТ «Агросвіт» розрахунків з дебіторами і кредиторами є Цивільний та Господарський Кодекси України, а також Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" [51, 12].

У Господарському Кодексі розглянуто виконання господарського зобов'язання третьою особою, передача прав у господарських зобов'язаннях, виконання господарських зобов'язань, у яких беруть участь кілька управнених або кілька зобов'язаних суб'єктів, місце виконання господарського зобов'язання, виконання грошових зобов'язань, забезпечення виконання господарських зобов'язань, банківська гарантія забезпечення виконання господарських зобов'язань, Загальногосподарські (публічні) гарантії виконання зобов'язань, Загальні умови припинення господарських зобов'язань, припинення господарського зобов'язання виконанням або зарахуванням, припинення господарського зобов'язання за згодою сторін чи у разі поєднання його сторін в одній особі, припинення господарського зобов'язання у разі неможливості виконання, розірвання господарського зобов'язання, недійсність господарського зобов'язання, наслідки  визнання господарського зобов'язання недійсним [12, 13].

Одним із законодавчих актів є Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Цим законом визначено мету бухгалтерського обліку та фінансової звітності, основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності, валюту бухгалтерського обліку та фінансової звітності, організацію бухгалтерського обліку на підприємстві, первинні облікові документи та регістри бухгалтерського обліку, інвентаризацію активів та зобов’язань, а також державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності [12]. Окремий розділ в законі призначений фінансовій звітності.

Нормативними актами, що регулюють розрахунки з дебіторами і кредиторами ЗАТ «Агросвіт» є П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість" та П(С)БО 11 "Зобов’язання" [40, 41].

У цих П(С)БО розкривається визнання та оцінка дебіторської заборгованості та зобов’язання, а також розкриття інформації у примітках до фінансової звітності.

Згідно з П(С)БО 10 дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги включаються до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю [33]. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Величина резерву сумнівних боргів визначається, виходячи з платоспроможності окремих дебіторів або на основі класифікації дебіторської заборгованості. Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших витрат.

Згідно з П(С)БО 11 зобов’язаннями визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

Коли виникає невпевненість в поверненні заборгованості – така заборгованість  перетворюється із звичайної в сумнівну та її слід врегулювати  відповідно до вимог про правильність визначення доходу відповідно до податкового обліку, що регулюється Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.97 р. N 283/97 ВР (зі змінами та доповненнями), документ визначає [52]:

- правильність визначення балансового та оподаткованого прибутку згідно з чинним законодавством;

- правильність обліку і покриття збитків минулого року, наявності та використання прибутків минулого року.

Також законодавчо-нормативними документами, якими керуюється ЗАТ «Агросвіт», та сільськогосподарські підприємства при бухгалтерському обліку дебіторської заборгованості є Закон України “Про систему оподаткування” від 25.06.1991 № 1251-XII, Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.1994  № 334/94-ВР.

Нормативними документами, що регулюють направлення та відшкодування витрат на службові відрядження  є Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Мінфіну від 13.03.1998 № 59, Постанова Кабінету Міністрів України від 23.04.1999  № 663 “Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон” [35].

До обліку розрахунків з підзвітними особами відносяться і інші законодавчі акти - Кодекс законів про працю України від 10.12.1971 № 322-VIII, Інструкція про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті. Затверджена Постановою Національного банку України від 21.01.2004 № 22, Положення про оформлення та подання клієнтами платіжних доручень в іноземній валюті, заяв про купівлю або продаж іноземної валюти до уповноважених банків і інших фінансових установ та порядок їх виконання, затверджений постановою Національного банку від 05.03.2003 № 82 [44].

Механізм визначення розмірів збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних ціностей, валютних цінностей  встановлений Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996  № 116.

Відповідно до Інструкції № 69 звіряння заборгованостей ЗАТ «Агросвіт» проводиться в межах Інвентаризації розрахунків, проведення якої є обов’язковим перед складанням річної фінансової звітності. Пунктом 11.11. Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків від 11. 08. 1994 р. № 69 [22, 33 ст. 214].

1.3. Економічний аналіз дебіторської заборгованості в системі управління підприємством

На сучасному етапі розвитку економіки України значно підвищується роль фінансово-кредитних важелів в інтенсифікації виробництва, посиленні режиму економії мобілізації внутрішньогосподарських резервів, ліквідації непродуктивних витрат і втрат.

Фінансовий стан підприємства характеризується розміщенням його коштів, джерел і формування та фінансовою стійкістю. Основними показниками аналізу фінансового стану є забезпеченість власними обіговими коштами і їх схоронність; стан нормованих запасів; товарно-матеріальних цінностей; ефективність використання банківських кредитів та їх матеріальне забезпечення; стан  і динаміка дебіторської і кредиторської заборгованості; обіговість оборотних коштів; оцінка і прогноз фінансової стійкості і платоспроможності підприємства [6].

Для успішного виконання цієї ролі в складній системі економічного управління суспільним виробництвом на різних його рівнях виникла  потреба в спеціальних теоретичних знаннях про аналіз виробничо-господарської діяльності; його предмет і метод; місце і роль у системі управління; його зміст і задачі; методики аналізу і принципи їх удосконалення; раціональну організацію аналізу в управлінні. Вироблення і систематизація цих знань перетворили даний науковий напрям у економічну науку. Аналіз виробничо-господарської діяльності став соціальною наукою, що відповідає потребам практики в поліпшенні функцій аналізу в системі помічного управління [11,21].