Налоговое планирование. 5

ВВЕДЕНИЕ

Налоговое планирование является важной частью финансового планирования бизнеса.

Суть процесса планирования налоговых платежей состоит в  разработке и внедрении законных схем снижения налоговых отчислений, за счет применения методов планирования финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Для оптимизации налоговых  платежей необходим тщательный анализ различных вариантов налогообложения. Налоговое планирование - это выбор  между различными вариантами методов  осуществления деятельности и размещения активов, направленный на достижение возможно более низкого уровня налоговых  отчислений.

Неправильное налоговое  планирование может привести компанию к повышенным налоговым отчислениям  или даже санкциям со стороны государственных  органов.

Работая с оптимизацией налогового режима предприятия, наши юристы основываются на нормах закона и на практической позиции, занимаемой налоговыми органами по тем или иным вопросам, проектах налоговых законов, направлениях и  содержании готовящихся налоговых  реформ, а также на анализе направлений  налоговой политики, проводимой государством.

В контексте вышеизложенного  можно констатировать научную и  практическую актуальность проблем  изучение этапов и методов при  налоговом планировании в современных  условиях.

Целью работы является изучение этапов и методов налогового планирования.

Исходя из поставленной цели, в работе определены следующие задачи:

- рассмотреть понятие  налоговое планирования;

- обобщить принципы, требования  и виды налогового планирования;

- проанализировать этапы  налогового планирования;

- дать оценку методом  налогового планирования.

Объектом исследования выступает налоговая система.

Предметом исследования являются инструменты налогового планирования.

Теоретической и методологической основой исследования послужили  классические и современные подходы  к определению изучения налогового планирования зарубежных и отечественных  специалистов. В курсовой работе использовались различные книги и учебники, информация с сайтов и другие информационные ресурсы.

1 Основные понятия налогового  планирования

1. Понятие налоговое планирование

Налоговое планирование — это целенаправленные действия налогоплательщика, направленные на уменьшение его налоговых обязательств, производимых им в виде налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей[12, c.12].

Налоговое планирование представляет собой одну из важнейших составных частей финансового планирования (управления финансами) организации. Сущность налогового планирования заключается в том, что каждый налогоплательщик имеет право использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Налоговое планирование можно определить как планирование финансово-хозяйственной деятельности организации с целью минимизации налоговых платежей. Оно может быть как индивидуально направленным и носить адресный характер, так и применяться в финансово-хозяйственной деятельности широкого круга хозяйствующих субъектов.

Оптимизация является более  широким понятием и включает в себя минимизацию. Термин «минимизация налогов» несколько неудачен в том смысле, что абсолютная минимизация налогов достигается при полном прекращении хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Оптимизация налогов предполагает увеличение финансовых результатов  при экономии налоговых расходов, а также решает задачу не допустить большей динамики роста налоговых платежей по сравнению с динамикой роста выручки предприятия. При оптимизации налогов могут решаться и иные финансовые задачи, далекие от минимизации. Например, формирование в отчетном периоде существенной прибыли для привлечения новых кредитов и акционеров. Для указанного случая оптимизация налогов коснется не только отчетного периода, но и следующего за ним. В понятие оптимизации также входит работа по предотвращению чрезвычайно большого, по сравнению с обычным уровнем, налогообложения вследствие ошибок в оформлении сделок.

Основными целями налогового планирования являются оптимизация налоговых платежей, минимизация налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов, повышение объема оборотных средств предприятия и, как результат, увеличение реальных возможностей для дальнейшего развития организации, для повышения эффективности ее работы. За счет облегчения налогового бремени путем изыскания наиболее рациональных способов снижения налоговых обязательств организации получают дополнительные возможности для максимального увеличения доходности финансово-хозяйственной деятельности и для дальнейшего эффективного развития производства.

2. Принципы и стадии налогового планирования

Налоговое планирование является частью финансового планирования и  подчиняется следующим принципам:

-  платить минимум из положенного;

- осуществлять уплату налога в последний день установленного периода;

- использовать варианты снижения налогооблагаемой базы в рамках взаимосвязанной системы налогообложения предприятий;

- использовать льготные режимы налогообложения, предусмотренные законодательством;

- не допускать повышенного налогообложения путем использования специальных учетных методов[12, c.73].

Таким образом, налоговое  планирование позволяет оптимизировать сумму уплачиваемых налогов и  избежать экономического ущерба, связанного с выплатой штрафов в пользу государства.

На практике выделяют четыре основные стадии налогового планирования.

Стадия 1. Принятие решений о наиболее выгодном с точки зрения налогового планирования расположении самого предприятия, его руководящих органов, филиалов, дочерних и зависимых обществ для оптимизации налогов исходя из целей деятельности предприятия и особенностей налоговых режимов отдельных стран.

Различия в налоговых  режимах между странами помогают уйти от налогообложения с использованием «принципа неограниченной налоговой  ответственности». Например, если создать  компанию по законам Великобритании и в самой Великобритании, где  резидентами считаются компании, имеющие в этой стране центр фактического руководства, а само руководство  расположить в США, где критерием  считается место создания, то компания не будет считаться резидентом ни в США, ни в Великобритании. Тогда  ни в одной из стран компания не попадет под режим неограниченной налоговой ответственности. Но считаясь нерезидентом в каждой из этих стран, фирма будет облагаться налогом  только по доходам из источников этих стран, а если их нет, то налогообложение  будет нулевым и, следовательно, нет необходимости использовать оффшорную зону.

На практике возможно использование  двухстороннего и многостороннего  соглашения о ликвидации двойного налогообложения. В частности, существует налоговое  соглашение, заключенное между Нидерландами и Антильскими островами, которое  получило в международной практике наименование «Голландский сэндвич».

Например, компания зарегистрирована на Антильских островах. Инвестор учреждает  дочернюю компанию в Нидерландах  и использует ее для управления компаниями, создаваемыми в любых странах, т. е. эти компании принадлежат организации, расположенной на Антильских островах. Используя соглашение между Нидерландами и Антильскими островами, можно минимизировать налоговое бремя за счет уменьшения и доведения до нуля налогов на дивиденды, которые распределяются субдочерними компаниями.

Следует отметить, что существуют страны (Франция, Швейцария), которые  ограничивают свою налоговую юрисдикцию только доходами, извлекаемыми на их территории, и не облагают доходы, полученные за рубежом.

Что касается Российской Федерации, то здесь используются свободные  экономические зоны и закрытые административно-территориальные  образования, где происходит снижение налогового бремени.

Стадия 2. Выбор организационно-правовой формы юридического лица и его внутренней структуры с учетом характера и целей деятельности и соответствия режима налогообложения юридического лица с его гражданско-правовой ответственностью по обязательствам.

При этом в западных странах  сложилась общая тенденция: чем  меньше ответственность по обязательствам перед своими кредиторами, тем больше налоговые обязательства, и наоборот. Установлено, что если участники  полного товарищества полностью  отвечают по долгам товарищества всем имуществом, то они, как правило, не признаются плательщиками налога на прибыль или платят его по минимальной  ставке, а предприятия в западных странах, как правило, акционерные  общества или общества с ограниченной ответственностью, не имеют льготного  режима налогообложения прибыли.

Компания, получающая дивиденды  от участия в деятельности других предприятий, имеет право вычитать либо весь дивиденд, либо его часть  из налогообложения прибыли. Критерием  того, сколько вычитать, служит процент участия в капитале другого предприятия. Чем он больше, тем больше вычитается дивидендов.

В отдельных странах полностью  разрешено вычитать дивиденд из налогооблагаемой базы, если он получен от контролируемого  предприятия, где обеспечено безусловное  принятие или отклонение определенных решений на общем собрании акционеров.

В отдельных странах (например во Франции) существует такое положение, что если фирма владеет 95% акций  другой компании, то результаты деятельности последней включаются в налоговые  документы контролирующей фирмы.

В российских условиях хозяйствующие  субъекты должны учитывать, что участие  государства при формировании уставного  капитала в размере более 25% ограничивает возможности проведения реструктуризации, передачи имущества и распределения  полученных доходов, а также участие  в создании аффилированных групп. Согласно Налоговому и Гражданскому кодексам, при наличии доли одного из участников в размере более 25% возможно привлечение  его к солидарной ответственности  по налоговым обязательствам. Важное значение для целей налогового планирования имеет не только размер, но и способ формирования уставного капитала. Например, внесение имущества в уставной капитал  создает первоначальные налоговые  обязательства в виде налога на имущество. Выбор основных направлений деятельности на стадии подготовки учредительных  документов будет иметь последствия, например, для расчета отчислений на страхование от несчастных случаев  на производстве и профессиональных заболеваний. Создание филиалов в юрисдикциях  с повышенным налоговым бременем снижает общие доходы организации, а с минимальным — создает  дополнительные возможности для  налогового планирования.

Стадия 3. Текущее налоговое планирование.

Текущее налоговое планирование состоит из следующих элементов:

- использование налоговых освобождений и льгот по основным налогам с учетом изменения налогового законодательства с целью оперативного реагирования на эти изменения, включая реорганизацию предприятия;

- использование оптимальных форм договоров при прогнозировании и определении налогооблагаемого дохода и показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, планирования сделок, опосредствующих предпринимательскую деятельность организации;

- разработка учетной политики для целей оптимизации налогообложения.

Все перечисленные факторы  учитываются при моделировании  налогового бремени хозяйствующего субъекта на оптимальном для него уровне в зависимости от этапа  развития предприятия и целей, стоящих  перед ним.

Стадия 4. Принимаются решения по наиболее рациональному размещению активов и прибыли и по проблемам инвестирования и аккумулирования средств, так как правильное размещение прибыли и капитала позволяет получить дополнительные налоговые льготы, а в отдельных случаях — обеспечить возврат части уплаченных налогов.

На практике этапы налогового планирования можно использовать в  совокупности или в отдельности  в зависимости от того, создается  ли предприятие или уже действует.

В дополнение к четырем  основным стадиям можно добавить стадию формирования целей и задач предприятия в начале его организации и стадию контроля, анализа и оценки эффективности налогового планирования. На практике стадии налогового планирования могут присутствовать в совокупности или в отдельности в зависимости от того, создается ли предприятие или уже действует.

Все перечисленное учитывается  при моделировании налогового бремени  хозяйствующего субъекта на оптимальном  для него уровне в зависимости  от этапа развития предприятия и  целей, стоящих перед ним.

2 Этапы налогового планирования

2.1 Определение главных принципов налогового планирования

Составными этапами налогового планирования являются:

1. Определение главных принципов;

2. Анализ проблем и постановка задач;

3. Определение основных инструментов, которые может использовать организация;

4. Создание схемы;

5. Осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой[12, c.87].

Под рисками налоговой  оптимизации понимаются возможности  понести финансовые потери, связанные  с этим процессом. Общие риски  минимизации налогов можно оценить  как совокупность возможных прямых потерь (убытков) налогоплательщика  при налоговом контроле, включая  взыскание недоимок и штрафов, а  также возможные предстоящие  расходы на урегулирование негативной ситуации. Налоговыми рисками являются:

- риски налогового контроля;

- риски усиления налогового бремени;

- риски уголовного преследования[12, c.88].

Под принципами налогового планирования понимаются основные правила, лежащие в его основе. Налоговое  планирование осуществляется в соответствии со следующими принципами:

1. Принцип законности  – соблюдение требований действующего  законодательства при осуществлении налогового планирования;

2. Принцип выгодности  – снижение совокупных налоговых  обязательств организации в результате  применения инструментов налогового планирования;

3. Принцип реальности  и эффективности – использование  возможностей, предоставляемых законодательством,  и инструментов, доступных для  конкретной организации, которые  обеспечивают достижение налоговой  экономии в большем размере,  чем затраты, связанные с их применением;

4. Принцип альтернативности  – рассмотрение нескольких альтернативных  вариантов налогового планирования  с выделением наиболее оптимального  из них применительно к конкретной организации;

5. Принцип оперативности  – корректировка процедуры налогового  планирования с целью учета  в кратчайшие сроки вносимых  в действующее законодательство изменений;

6. Принцип понятности  и обоснованности – требования, чтобы схема была понятна, а  все ее составные части имели  экономическое и правовое обоснование[12, c.89].

2.2 Анализ проблем и постановка задач

Содержанием этого этапа  налогового планирования являются изучение (анализ) налоговых проблем организации и постановка задачи, в соответствии с которой затем подбираются инструменты и разрабатываются схемы налогового планирования. Налоговый анализ включает, в частности, определение особенностей организации финансово - хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, формирование налогового поля (перечень основных налогов, которые надлежит уплачивать, их ставки, размеры, распределение между бюджетами различных уровней и льготы), анализ системы договорных отношений и типичных хозяйственных ситуаций (в том числе бухгалтерских записей), оценку суммы налоговых обязательств в текущих условиях хозяйствования и др.

В качестве задачи налогового планирования может выступать:

1. Минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору;
2. По совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения (например, оборотных налогов с выручки);
3. По всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация, и так далее[12, c.92].

2.3 Определение основных инструментов, которые может использовать организация

Действующее налоговое законодательство предоставляет хозяйствующим субъектам  ряд возможностей для практической реализации налогового планирования.

Инструменты налогового планирования — налоговые льготы, специальные налоговые режимы, зоны льготного налогообложения на территории Российской Федерации и за рубежом, соглашения об избежание двойного налогообложения и т. д., позволяющие практически реализовать предусмотренные законодательством наиболее выгодные с позиций возникающих налоговых последствий условия хозяйствования.

В качестве основных инструментов НП можно выделить следующие:

1 Налоговые льготы, предусмотренные налоговым законодательством (например, льготы по налогу на имущество организаций, работниками которых являются инвалиды, если их численность составляет более 50 %);

2 Оптимальная с позиций налоговых последствий форма договорных отношений (например, реализация продукции самостоятельно или через комиссионера; производство готовой продукции из собственного сырья или из давальческого сырья);

3 Цены сделок (например, увеличение покупных или снижение продажных цен по сделкам с контрагентами);

4 Отдельные элементы налогообложения (например, дифференциация налоговых ставок по прибыли (доходу) у индивидуальных предпринимателей и у юридических лиц);

5 Специальные налоговые режимы, предусмотренные ст.18 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), и особые системы налогообложения (например, упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, единый налог на вмененный доход);

6 Льготы, предусмотренные соглашениями об избежание двойного налогообложения и иными международными договорами и соглашениями (например, разработка схем международного налогового планирования — взаимодействия в своей коммерческой деятельности фирм, зарегистрированных в иностранных государствах и имеющих режим льготного налогообложения);

7 Элементы бухгалтерского учета в целях налогообложения, учетная политика в целях налогообложения (например, метод определения выручки от реализации «по оплате» или «по отгрузке», оценка материально — производственных запасов и расчет их фактической себестоимости при списании в производство, порядок переоценки основных средств, наличие или отсутствие резервов предстоящих расходов и платежей) [12, c.93].

В качестве инструментов налогового планирования выступают элементы налогового планирования и методы планирования и оптимизации налоговых платежей.

Элементами налогового планирования являются :

1. Налоговый календарь,  предназначенный для четкого  прогнозирования и контроля правильности  исчисления и соблюдения сроков  уплаты в бюджет требуемых  налогов, а также представления  отчетности без задержек,  влекущих за собой неизбежные штрафные санкции;

2. Стратегия минимизации  (лучше сказать – оптимизации)  налоговых обязательств с четким  планом реализации этой стратегии;

3. Четкое исполнение налоговых  и прочих обязательств, недопущение  дебиторской задолженности по  хозяйственным договорам за отгруженную  продукцию (товары, работы, услуги) на срок свыше 4-х месяцев;

4. Удовлетворительное состояние  бухгалтерского учета и отчетности, позволяющее получать оперативную  объективную информацию о хозяйственной  деятельности, в том числе и  для целей адекватного налогового планирования[12, c.95].

Наиболее существенными  инструментами налогового планирования являются применяемые для этого  методы, например:

- ситуационный метод налогового планирования;

- численные балансовые методы балансового учета и налогового планирования (метод микробалансов, метод графо-аналитических зависимостей, матрично-балансовый метод, статистический балансовый метод, комбинированный численный балансовый метод);

- производственное и налоговое планирование с учетом амортизации основных средств;

- методы оптимизации налоговых платежей (разработка учетной политики, оптимизация через договор, специальные методы налоговой оптимизации, применение льгот и освобождений и др.) [12, c.96].

2.4 Создание схемы налогового планирования

При осуществлении налогового планирования организация создает определенную схему, в соответствии с которой она планирует осуществлять финансово — хозяйственную деятельность. Основная задача организации при этом состоит в том, чтобы правильно применить и сгруппировать используемые инструменты налогового планирования с целью построения системы, позволяющей реализовать задачи налогового планирования наилучшим образом. Схема налогового планирования представляет собой оптимальную структуру организации хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, выработанную с учетом соответствующих требований законодательства в качестве варианта оптимизации налогообложения согласно поставленным целям.

При осуществлении налогового планирования необходимо учитывать вероятность изменений в налоговом законодательстве, которые могут быть связаны с тенденциями в развитии налоговой политики, установлением новых форм и режимов налогообложения, корректировок налоговых ставок, отменой налоговых льгот и т. д. Оценка этой вероятности должна производиться на основе имеющейся информации с учетом существующих тенденций налоговой теории и политики.

Обычно изменения, которым  подвергается налоговое законодательство, вступают в силу не сразу после  принятия соответствующих документов, а по истечении определенного  периода времени (вплоть до нескольких лет). Таким образом, сотрудники организации, создающие схемы налогового планирования, могут заранее ознакомиться с  нормативными правовыми актами и  понять, какие налоговые выгоды можно  извлечь из их применения.

Самый ответственный период для создания новых схем налогового планирования — последние недели перед началом нового года, так как большинство изменений, могущих выгодно оптимизировать налогообложение, вступают в силу с 1 января каждого года. В некоторых случаях требуется изменить те или иные положения учетной политики организации в целях налогообложения.

3 Методы налогового планирования

3.1 Метод ситуационного  налогового планирования

Этот метод наиболее прост  и доступен для любой организации (рис. 1). Более того, его в настоящее  время применяют во многих организациях, не давая ему специального научного определения. Данный метод относится  к очень важному первому этапу  налогового планирования.

Ситуационный метод налогового планирования можно представить  в виде следующих блоков.

1. Определяется спектр  основных налогов, которые надлежит  уплачивать организации, уточняются  ставки, льготы и формируется  так называемое налоговое поле  организации.

2. Формируется система  договорных отношений организации  с учетом формирования налогового  поля.

3. Подбираются типичные  хозяйственные операции, которые  организации предстоит выполнять  повседневно или эпизодически.

4. Затем разрабатываются  различные ситуации с учетом  уже выполненных налоговых, договорных  и хозяйственных наработок, охватывающие  самые разнообразные стороны  экономической жизни, реализуемые  в нескольких вариантах. На  основе всестороннего исследования  ситуации выбираются оптимальные  варианты, которые оформляются в  виде блоков бухгалтерских проводок.

5. После этого из оптимальных  ситуационных блоков хозяйственных  операций составляется реальный  журнал хозяйственных операций, который и служит основой бухгалтерского  и налогового учета.

6. При анализе различных  ситуаций целесообразно сопоставлять  полученные финансовые результаты  с возможными потерями, обусловленными  штрафными и другими санкциями (Рисунок 3.1) [12, c.156].

Рисунок 3.1 - Общая схема ситуационного метода налогового планирования

Последний блок требует повышенного  внимания из-за серьезности целого ряда санкций и существенного  размера возможных потерь. К тому же иногда лучше пойти на некоторые  утраты и получить определенный (иногда существенный) выигрыш в чем-то другом (например, в оборачиваемости средств, во времени для принятия решений  и т. п.).

Сейчас бытует мнение, что  если налоговое планирование дает хотя бы небольшой финансовый выигрыш, то его следует использовать. Практикующие бухгалтеры-аналитики не всегда согласны с этим утверждением, так как прекрасно  знают, что при очень жестком  дефиците времени целесообразно  идти на некоторые налоговые утраты, дабы обеспечить себе возможность и  время для необходимого маневра. Важно только найти понимание  и поддержку у руководителя организации.

После определения границ налогового поля своей фирмы следует  провести уточнения по каждому конкретному  налогу - федеральным, региональным и  местным. Для этого целесообразно  проанализировать конкретные законы и  инструкции налоговых служб о  налогах применительно к конкретной организации и характеру хозяйственных  операций. Для каждого налога следует установить примерный перечень хозяйственных операций и написать проводки по реализации этих операций. Лучше составить небольшой справочник таких операций с пояснениями. Это значительно сэкономит время.

Определение налогового поля организации тесно связано с  выбором вида договорных отношений  и используемым методом бухгалтерского учета. Поэтому целесообразно проводить  данную операцию комплексно - в рамках всей учетной политики организации.

Для уменьшения вероятности  возникновения ошибок при исчислении налогов важно в повседневной работе использовать набор стандартных  кодировок блоков хозяйственных  операций в виде серии известных  бухгалтерских проводок. Кроме того, необходимо осуществлять налоговое  планирование и простейшую оптимизацию  налоговых платежей.

Налоговое планирование имеет  особенно большое значение, если фирма  собирается проводить такие хозяйственные  операции, которые в ее практике ранее не встречались. В этих ситуациях  лучше потратить дополнительное время для проведения хотя бы простых  расчетов. Потраченные дополнительные усилия обязательно окупятся, так  как уменьшат вероятность ошибок и подскажут путь снижения налоговых  платежей.

Руководители организаций, к сожалению, часто требуют от бухгалтеров «налоговых чудес». Они  уверены, что именно в этом и заключается  предназначение бухгалтера. Вот поэтому  бухгалтеру целесообразно при всей своей занятости находить время  для проведения исследований и исподволь  готовить такие «чудеса».

Теперь перейдем к высшей ступени исследований, а именно, к комбинированным расчетам и  анализу. Все дело в том, что анализ отдельных операций и блоков хозяйственных  операций может не дать полного ответа на вопрос о минимизации налогообложения. Поэтому в арсенале бухгалтера-аналитика и финансиста должны быть и другие средства. Для этих целей рекомендуется использовать численные балансовые методы - микробалансов и замкнутых балансов; графо-аналитических зависимостей; матрично-балансовые; статистические балансовые; а также их комбинации.

Их применение значительно  приблизит численные эксперименты к реальной экономической жизни  и максимально полно даст ответ  на интересующие вопросы.

3.2 Метод микробалансов