Особенности учёта ценных бумаг

МОСКОВСКИЙ  ГОРОДСКОЙ УНИВЕРСИТЕТ  УПРАВЛЕНИЯ ПРАВИТЕЛЬСТВА  МОСКВЫ

ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ФАКУЛЬТЕТ

Кафедра бухгалтерского учета 

Специальность 080109.65 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Форма обучения  очная 
 
 

КУРСОВАЯ  РАБОТА

по учебной  дисциплине «Бухгалтерский (финансовый) учет»

на тему: «ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ЦЕННЫХ БУМАГ» 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2011

Содержание

Введение………………………………………………………………………………….3

1. Характеристика ценных бумаг……………………………………………………….5                                                  

     1.1 Виды и классификация ценных бумаг…………………………………………..5

     1.2 Общая методика бухгалтерского учета ценных бумаг………………………...7

2. Учет долговых ценных бумаг……………………………………………………….12

     2.1  Бухгалтерский учет и налогообложение операций с облигациями…………18

     2.2  Бухгалтерский учет и налогообложение операций с сертификатами………………………………………………………………………….24

2. Бухгалтерский учет и налогообложение операций с векселями….................27

3. Инвентаризация ценных бумаг……………………………………………………...30

Заключение……………………………………………………………………………...32

Список использованной литературы………………………………………………….33

Приложения……………………………………………………………………………..34 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение

     Одним из способов вложения временно свободных  денежных средств является приобретение ценных бумаг. Этот способ вложения средств  может быть использован и непрофессиональными  участниками рынка ценных бумаг, т.е. любыми юридическими лицами.

     На  основании Гражданского кодекса  РФ к ценным бумагам относятся  облигации (в том числе государственные), чеки, векселя, акции, коносаменты, сберегательные и депозитные сертификаты, а также  другие документы, выпускаемые в  соответствии с законодательством. Все ценные бумаги могут быть предъявительскими, именными и ордерными. При передаче предъявительской ценной бумаги достаточно лишь вручения документа.

     Права, удостоверяемые именной ценной бумагой, передают в порядке, установленном  для уступки требований (цессия –  уступка требования в обязательстве  другому лицу, передача кому-либо своих  прав на что-либо).

     Лицо, передающее право по ценной бумаге, несет ответственность за недействительность соответствующих требований, но не за его неисполнение. По ордерной ценной бумаге передача происходит путем совершения на бумаге передаточной надписи –  индоссамента. Индоссант несет ответственность  не только за существование права, но и за его осуществление. Индоссамент, совершенный на ценной бумаге, переносит  все права, удостоверенные данной бумагой, на лицо, которому или по приказу  которого передаются права по ценной бумаге – индоссата. Индоссамент может быть бланковым (без указания лица, которому должно быть произведено исполнение) или ордерным (с указанием лица, которому или по приказу которого должно быть произведено исполнение). Индоссамент может быть ограничен только поручением осуществляемого права, удостоверяющегося ценной бумагой, без передачи этих прав индоссату (препоручительный индоссамент). В этом случае индоссат выступает в качестве представителя. Согласно ст. 147 ГК РФ лицо, выдавшее бумагу, и все лица, индоссировавшие ее, отвечают перед ее законным владельцем солидарно. Отказ от исполнения обязательств по ценным бумагам со ссылкой на отсутствие обязательства, либо на его недействительность не допускается. Владелец ценной бумаги, обнаруживший подлог или подделку, вправе предъявить у лицу, передавшему ему ценную бумагу, требование о ненадлежащем исполнении обязательства, удостоверенного ценной бумагой, и о возмещении убытков. Лицо, имеющее специальную лицензию, может производить фиксированное право, закрепленное именной или ордерной ценной бумагой, в том числе в бездокументарной форме (с помощью средств ЭВМ). В данном случае лицо, осуществляющее фиксацию права в бездокументарной форме, обязано по требованию обладателя права выдать ему документ, свидетельствующий о закрепленном праве. В соответствии со ст. 144 ГК РФ каждый вид ценных бумаг имеет определенную форму и обязательные реквизиты.

1. Характеристика  ценных бумаг

1.1 Виды и классификация  ценных бумаг

  Ценной  бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной  формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление  или передача которых возможны только при его предъявлении. С передачей  ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.

  К ценным бумагам относятся: государственная  облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые  законами о ценных бумагах или  в установленном ими порядке  отнесены к числу ценных бумаг.

  Закон РФ "О рынке ценных бумаг" классификацию ценных бумаг и определение их видов в соответствии законодательством Российской Федерации относит к компетенции Федеральной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку (ФКЦБ). Гражданский кодекс Российской Федерации закрепляет классификацию ценных бумаг, имеющую юридическое значение (табл. 1.1).

  В ценной бумаге на предъявителя все  удостоверенные этой ценной бумагой  права принадлежат ее фактическому владельцу, т.е. тому лицу, которое может  предъявить данную ценную бумагу к  исполнению обязанному лицу. Передача прав по предъявительской ценной бумаге производится путем передачи самой ценной бумаги.

  В именной ценной бумаге все удостоверенные ею права принадлежат исключительно  названному в этой ценной бумаге лицу. Никому, кроме этого лица, исполнение по именной ценной бумаге не может быть произведено. Права, удостоверенные именной ценной бумагой, передаются в порядке, установленном для уступки требования (цессии).

  В ордерной ценной бумаге указывается  лицо, которое может осуществить  удостоверенные данной ценной бумагой  права самостоятельно или назначить своим распоряжением (ордером, приказом) другое управомоченное лицо. При этом новый владелец также имеет право передать эту ценную бумагу. Переход прав, удостоверенных ордерной ценной бумагой, осуществляется с помощью передаточной надписи - индоссамента. Виды индоссамента: бланковый (без указания лица, которому должно быть произведено исполнение); ордерный (с указанием лица, которому или по приказу которого должно быть произведено исполнение); препоручительный (дающий индоссату как представителю владельца-индоссанта только поручение осуществить указанное право в интересах владельца). В отличие от именных ценных бумаг индоссант, т.е. лицо, осуществившее передачу ценной бумаги, отвечает перед индоссатом, т.е. лицом, которому передана ценная бумага, не только за действительность удостоверенного ценной бумагой права, но и за его осуществление.

  Ценные  бумаги могут выпускаться в документарной (бумажной) и бездокументарной (на машинных носителях) форме.

  Документарная форма - форма ценных бумаг, при которой владелец устанавливается на основании предъявления оформленного надлежащим образом сертификата ценной бумаги или, в случае депонирования такового, на основании записи по счету «Депо».

  Бездокументарная  форма - форма ценных бумаг, при которой владелец устанавливается на основании записи в системе ведения реестра владельцев ценных бумаг или, в случае депонирования ценных бумаг, на основании записи по счету «Депо».

  В зависимости от формы предоставления капитала и способа выплаты дохода ценные бумаги можно разделить на долговые, долевые и прочие. Долговые ценные бумаги обычно имеют фиксированную процентную ставку и являются обязательством выплатить капитальную сумму долга на определенную дату в будущем. Долевые ценные бумаги (акции) представляют непосредственную долю держателя в реальной собственности и обеспечивают получение дивиденда неограниченное время. 
 

  1.2 Общая методика  бухгалтерского учета  ценных бумаг

  При оценке ценных бумаг учитывают следующие  показатели.

  Номинальная стоимость — сумма, обозначенная на бланке ценной бумаги. Суммарная  стоимость всех акций по номинальной  стоимости отражает величину уставного  капитала организации.

  Эмиссионная стоимость — цена продажи ценной бумаги при ее первичном размещении, которая может не совпадать с номинальной стоимостью. Разница между указанными видами оценки ценных бумаг умноженная на их количество, составляет эмиссионный доход организации.

  Курсовая (рыночная) стоимость — цена, определяемая как результат котировки ценных бумаг на вторичном рынке. Она отражает равновесие между совокупным спросом и предложением в определенном интервале времени.

  Ликвидационная  стоимость акций и облигаций - стоимость реализуемого имущества ликвидируемой организации в фактических ценах выплачиваемая на одну акцию или облигацию.

  Выкупная  стоимость — сумма, выплачиваемая  акционерным обществом за приобретение собственных акций или при  досрочном погашении облигаций (стоимость  так называемых «отзывных» акций  и облигаций).

  Балансовая  стоимость акций, которая определяется по данным баланса делением собственных  источников имущества на количество выпущенных акций.

  Учетная стоимость — сумма, по которой  ценные бумаги отражают в балансе  организации в данный момент времени.

  В соответствии с Порядком отражения  в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами финансовые вложения принимаются к учету в сумме  фактических затрат для инвестора.

  Фактическими  затратами на приобретение ценных бумаг  могут быть: суммы, уплачиваемые в  соответствии с договором продавцу; суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

  Для предварительного учета фактических  затрат по приобретению ценных бумаг  организации используют счет 08 «Капитальные вложения», субсчет «Вложения в ценные бумаги».

  По  долговым ценным бумагам разрешается  разницу между суммой фактических  затрат на их приобретение и номинальной  стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты организации.

  Вложения  организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка  которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность производится образование в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов организации.

  Создание  указанного резерва отражается по дебету счета 80 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 82 «Оценочные резервы», субсчет «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». Величина резерва определяется отдельно по каждому виду ценных бумаг, котирующихся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется.

  При повышении на конец отчетного  периода рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, производятся записи по дебету счета 82 «Оценочные резервы» в корреспонденции со счетом 80 «Прибыли и убытки». Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы. Аналитический учет по субсчету «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» ведется по каждой ценной бумаге.

  Если  до конца года, следующего за годом  создания резерва под обесценение  вложений в ценные бумаги, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец года к финансовым результатам организации соответствующего года.

  Ценные  бумаги числятся в организации до момента принятия решения по их реализации. Бухгалтерский учет продажи ценных бумаг осуществляется с использованием счета 48 «Реализация прочих активов». Выручка от реализации ценных бумаг отражается по кредиту счета 48 «Реализация прочих активов» в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов. Одновременно балансовая стоимость продаваемых ценных бумаг, увеличенная на сумму комиссионных вознаграждений посредникам, расходов на перерегистрацию и др., списывается с кредита счета 06 «Долгосрочные финансовые вложения», 58 «Краткосрочные финансовые вложения», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в дебет счета 48. Финансовый результат от реализации ценных бумаг списывается на счет 80 «Прибыли и убытки»: прибыль (дебет счета 48 «Реализация прочих активов», кредит счета 80 «Прибыли и убытки») или убыток (дебет счета 80 «Прибыли и убытки», кредит счета 48 «Реализация прочих активов»).

  В системе счетов данные операции выглядят следующим образом (табл. 1.2).

  Таблица 1.2

  Корреспонденция счетов при реализации ценных бумаг

  Для правильного списания себестоимости  ценных бумаг и выявления финансового результата при их реализации (в случае приобретения ценных бумаг одного вида и одного эмитента или партиями по разным ценам), согласно принятой учетной политике, организации могут применять один из трех методов:

  Метод средней цены - это метод, при котором учетная стоимость продаваемых ценных бумаг определяется путем умножения количества реализованных ценных бумаг на среднюю учетную стоимость одной ценной бумаги данного вида. Последняя рассчитывается путем деления учетной стоимости ценных бумаг данного вида на их количество;

  Метод ФИФО (первый - на приход, первый - на продажу) - это метод, при котором учетная стоимость продаваемых ценных бумаг определяется с учетом их стоимости в последовательности поступления на баланс с учетом стоимости ценных бумаг на начало отчетного периода;

  Метод ЛИФО (последний - на приход, первый - на продажу) - это метод, при котором учетная стоимость продаваемых ценных бумаг определяется с учетом последних по времени закупок.

  При выкупе организациями собственных  акций у акционеров следует иметь в виду, что если цена выкупа отличается от учетной (номинальной) цены выкупаемых акций, то возникающая разница в бухгалтерском учете отражается на счете 80 «Прибыли и убытки» (при цене выкупа ниже номинала) или на счетах учета собственных источников (при цене выкупа выше номинальной стоимости) одновременно с принятием организацией к бухгалтерскому учету на счете 56 «Прочие денежные документы» выкупленных акций.

  Прибыль (убытки) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и  реализации.

  По  акциям и облигациям, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, убытки от их реализации (выбытия) по цене не ниже установленной предельной границы  колебаний рыночной цены могут быть отнесены на уменьшение доходов от реализации (выбытия) данной категории  ценных бумаг, которые в целях  налогообложения могут подразделяться на:

• акции акционерных обществ;
• облигации предприятий и организаций;
• процентные государственные облигации Российской Федерации и субъектов Российской Федерации и облигации органов местного самоуправления;
• беспроцентные государственные облигации Российской Федерации и субъектов Российской Федерации и облигации органов местного самоуправления.

  Ценные  бумаги, признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, если данные бумаги прошли листинг  у организатора торговли, имеющего лицензию в соответствии с законодательством  Российской Федерации о ценных бумагах.

  Рыночная  цена и предельная граница ее колебания  по ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке, рассчитывается организатором  торговли в порядке, установленном  федеральным органом, в компетенцию  которого входит регулирование операций на фондовом рынке. В том случае, если сделка с облигациями и акциями, обращающимися на организованном рынке  ценных бумаг, совершена вне организованного  рынка, рыночная цена определяется на основании данных организатора торговли на день совершения сделки. 
 
 

2. Учет долговых ценных бумаг

  Долговые  ценные бумаги — обязательства, размещенные  эмитентами на фондовом рынке для заимствования денежных средств. В отечественной практике к долговым ценным бумагам относят облигации, сберегательные и депозитные сертификаты, чеки и векселя.

  Синтетический учет долговых ценных бумаг осуществляют на счетах 58 «Краткосрочные финансовые вложения» и 06 «Долгосрочные финансовые вложения». При этом на счете 58 целесообразно учитывать легкореализуемые долговые ценные бумаги.

  Сберегательные  и депозитные сертификаты, а также  чеки учитываются организацией на счете 55 «Прочие счета в банках», к которому открываются одноименные субсчета по указанным видам ценных бумаг.

  Аналитический учет долговых обязательств ведут по их видам, эмитентам, срокам погашения, с выделением долговых обязательств на территории России и за ее пределами.

  Приобретенные долговые ценные бумаги приходуют на счете 58 или 06 по фактическим затратам на их приобретение (первоначальная или  балансовая стоимость), состоящим из покупной цены и расходов по приобретению ценных бумаг. Покупная стоимость долговых ценных бумаг, как и акций, может отличаться от номинальной или нарицательной на сумму премии, выплаченной продавцу, или скидки, предоставленной покупателю.

  В дальнейшем первоначальная стоимость  приобретенных долговых ценных бумаг доводится до их номинальной цены.

  Операции  по приобретению долговых ценных бумаг  предварительно отражают на счете 08 «Капитальные вложения». Перечисление денежных средств за приобретенные ценные бумаги отражают по дебету указанного счета и кредиту денежных счетов (51 или 52). Если в оплату ценных бумаг направляются материальные и иные ценности, то их списывают с кредита счетов 47 или 48 в дебет счета 08 «Капитальные вложения» таким же образом, как и при приобретении акций.

  После получения организацией свидетельства  перехода прав на долговые ценные бумаги последние приходуются по дебету счета 58 или 06 с кредита счета 08.

  При продаже облигаций с нарастающими процентами в дни, не совпадающие  с днями выплаты процентов, покупатель и продавец разделяют соответствующие суммы. В этом случае покупатель уплачивает продавцу помимо рыночной стоимости облигации проценты, которые причитаются за период, прошедший с момента последней их выплаты. При этом сумму процентов целесообразно учитывать в составе расходов будущих периодов.

  На  счетах операции отражают следующим  образом:

  1) Дебет счета 08 «Капитальные вложения»,  субсчет «По операциям с долговыми  обязательствами»;

  Кредит  счетов 51 «Расчетный счет» или 52 «Валютный  счет - на рыночную стоимость облигаций  и сумму процентов за период с  момента последней их выплаты;

  2) Дебет счетов 58 «Краткосрочные финансовые  вложения» или 06 «Долгосрочные  финансовые вложения» - на рыночную  стоимость облигаций;

  Дебет счета 31 «Расходы будущих периодов» - на проценты с момента последней  их выплаты;

  Кредит  счета 08 «Капитальные вложения», субсчет  «По операциям с ценными бумагами» - на покупную стоимость облигаций (рыночную плюс проценты).

  При приобретении долговых ценных бумаг  иностранных эмитентов затраты  по их приобретению пересчитываются  в рубли по валютному курсу  Центробанка России, действовавшему в день совершения операции. Учет таких ценных бумаг ведется в двух валютах: в рублях и в валюте, в которой выражена номинальная цена долгового обязательства.

  Порядок выплаты доходов по ценным бумагам  определяется условиями их выпуска. По облигациям выплата процентов  осуществляется, как правило, два раза в год в определенном размере от номинальной их стоимости (с отделением соответствующего купона от облигации). По депозитным сертификатам проценты выплачиваются при предъявлении сертификатов к оплате. По краткосрочным банковским векселям Эмиссионного синдиката доход образуется при их выкупе членами синдиката как разница между ценой выкупа и ценой размещения. Таким же образом образуется доход по краткосрочным государственным облигациям.

  Доходы  по государственным ценным бумагам  Российской Федерации облагаются налогом на доходы.

  Следует отметить, что новая редакция Федерального закона «О налоге на прибыль предприятий  и организаций» существенно изменила порядок налогообложения по ценным бумагам.

  Отменена  льготная ставка налога по доходам, полученным по корпоративным долговым ценным бумагам. Вместо налоговой ставки в размере 15% доходы от этих ценных бумаг будут облагаться в составе общей прибыли по общеустановленной ставке, не превышающей соответственно 30% или 38% в зависимости от категории налогоплательщика.

  Налогообложение по ставке 15% сохранено по доходам  в виде дивидендов, которые получены по акциям, принадлежащим организации-акционеру и по доходам в виде процентов по государственным ценным бумагам РФ, субъектов РФ и ценным бумагам органов местного самоуправления, эмитированным с момента вступления в силу Федерального закона от 10 января 1997 г. № 13-ФЗ. Соответственно не подлежат налогообложению также доходы по ценным бумагам, эмитированным до вступления в силу этого Закона.

  Сумму начисленных процентов по долговым обязательствам отражают по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Проценты по долговым обязательствам», и кредиту счета 80 «Прибыли и убытки». Одновременно с начислением процентов часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ценных бумаг относят на финансовый результат предприятия.

  При этом если покупная стоимость приобретенных  ценных бумаг выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ценным бумагам дохода производят списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью с кредита счетов 58 «Краткосрочные финансовые вложения» и 06 «Долгосрочные финансовые вложения» в дебет счета 80 «Прибыли и убытки».

  Пример. Организация приобрела облигации  за 60 000 руб. при номинальной их стоимости в 50 000 руб. Срок погашения облигаций наступает через 10 лет. Процент на облигации составляет 80% в год и выплачивается по окончании года.

  Оприходование облигаций оформляется следующими проводками: 

  Дебет счета 08 «Капитальные вложения», субсчет  «По операциям с долговыми  обязательствами»;

  Кредит  счета 51 «Расчетный счет» - 60 000 руб.

  Дебет счета 06 «Долгосрочные финансовые вложения»;

  Кредит  счета 08 «Капитальные вложения», субсчет  «По операциям с долговыми  обязательствами» - 60 000 руб.