Історія аудиту в Україні

ЗМІСТ 
 

ВСТУП                                                                                                               4                                                                                                            

РОЗДІЛ 1. РОЗВИТОК СВІТОВОГО АУДИТОРСЬКОГО РУХ                 6                 

РОЗДІЛ 2. АУДИТ В УКРАЇНІ                                                                     21

   2.1. Історичний розвиток вітчизняного аудиту                                          21                                        

   2.2. Проблеми та перспективи розвитку аудиту в Україні                      25

РОЗДІЛ 3. СУЧАСНИЙ СТАН РОЗВИТКУ АУДИТУ В УКРАЇНІ          32

    3.1. Система незалежного фінансового контролю (аудиту) України    32

    3.2. Аудиторська діяльність, її сутність, функціональні завдання, предмет, метод, об'єкти аудиту                                                                                     33

3.3. Загальна  характеристика управління аудиторською діяльністю в Україні                                                                                                        42

ВИСНОВКИ                                                                                                   46

СПИСОК  ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ                                                      50      
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

ВСТУП 
 

     Актуальність  теми дослідження. Одним із елементів ринкової економіки є система національного фінансово-економічного контролю, яка формується в Україні. Важливе місце у цій системі належить незалежному аудиту. Його формування, розробка теорії і узагальнення практики аудиту, підготовка та перепідготовка кадрів аудиторів потребує величезної роботи.

     В умовах формування ринкових відносин та різноманітності форм власності  виникла необхідність удосконалення  функцій управління процесом виробництва, що викликало потребу створення  госпрозрахункових органів фінансового  контролю, тобто аудиту.

     У світовій практиці аудит набув значного поширення. Основною передумовою аудиту є взаємна зацікавленість підприємства (фірми) в особі його власників (акціонерів), держави в особі податкової адміністрації  і самого аудитора в забезпеченні реальності та достовірності обліку і звітності.

     Аудит є обов'язковою частиною цивілізованого функціонування ринкової економіки  кожної країни.

     Для вирішення непорозумінь між податковими  органами і керівними структурами, що представляють інтереси власників  щодо підвищення ефективності виробництва, державного контролю уже було недостатньо, адже він захищав лише інтереси держави. Це стало поштовхом до виникнення незалежного контролю, який дістав назву аудиту (від. лат. audio – той, що вислуховує), тобто такого, що вислуховує звіти посадових осіб. Аудитори стали  потрібні й незацікавленій стороні  – суду, арбітражу, які відстоювали  справедливість.

     Теорії та методології аудиту присвячено багато праць вітчизняних і закордонних учених: Бутинець Ф.Ф., Гончарук Я.А., Давидов Г.М., Дорош Н.І., Зубілевич С.Л., Адамс Р. та інші, які також займалися дослідженням історії його розвитку. Багато з них зазначають, що аудит як наука, вже себе затвердив і за цією наукою буде майбутнє, але існує багато проблем, які необхідно вирішити.

     За  змістом аудит як одна з форм фінансового  контролю включає експертну оцінку фінансово-господарської діяльності підприємства за даними бухгалтерського фінансового обліку, фінансової звітності, а також надання аудиторських послуг і пов'язаних із ними експертиз, консультацій з питань бухгалтерського фінансового і управлінського обліку, фінансової звітності, оподаткування, аналізу господарської діяльності, фінансів, управління трудовими ресурсами та інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності юридичних і фізичних осіб.

     Аудит спрямований на регулювання процесу  відтворення суспільне необхідного  продукту. Він вивчає продуктивні  сили і виробничі відносини на всіх стадіях розширеного відтворення (виробництво, розподіл, облік і споживання) суспільне необхідного продукту з метою виявлення суперечностей  та їх своєчасного регулювання з  боку суспільства.

     Велике  значення у світлі сказаного вище має дослідження історії становлення  аудиту і аудиторської діяльності.

     Об'єктом  дослідження курсової роботи є міжнародний та вітчизняний розвиток аудиту.

     Метою курсової роботи є дослідження історії аудиту, а також проблеми та перспективи його розвитку.

     Мета  роботи передбачає виконання таких  завдань:

• здійснити аналіз розвитку світового аудиторського руху;
• дослідити історичний розвиток вітчизняного аудиту;
• висвітлити сучасний стан розвитку аудиту в Україні;
• проблеми аудиту в Україні і шляхи їх вирішення.

     При написанні курсової роботи були використані наступні методи дослідження: графічний, описовий, дослідницький. 
 

РОЗДІЛ 1

     РОЗВИТОК  СВІТОВОГО АУДИТОРСЬКОГО РУХУ 
 

     Слово "аудит" ("audit") походить від латинського слова "audio" – "вислуховувати", а аудитор ("auditor") – означає "той, що слухає".

     Корінням  це ремесло входить в глибину  століть. За найбільш розповсюдженою думкою аудит виник в Китаї в 700 році до н.е., де вже на той час існувала посада Генерального аудитора, який був  гарантом чесності державних службовців, що мали доступ до державних грошей.

     Також існують історичні свідчення  того, що в третьому тисячолітті  до н.е. аудит існував у таких  рабовласницьких державах як Єгипет, Вавилон, Рим, Греція. В цих країнах  призначали аудиторів (чиновників казначейства) для контролювання рахівництва  в конкретних володіннях, провінціях.

     У Давній Греції та Римі найбільший розвиток отримав приватний господарський  контроль, а державний – у Вавилоні, Єгипті та Китаї.

     З І ст. до н.е. контроль за фінансами  у Греції здійснювали так звані  куратори, поряд з якими функціонували  прокуратори – намісники провінцій, фінансові чиновники із забезпечення державних доходів, квестори – посадові особи, які займались фінансовими  та судовими справами, а також попередженням  злочинних дій. Отже, вже в стародавні часи виділялись дві особи з різними  функціями – "бухгалтер" та "аудитор" (в їх сучасному розумінні): за першим в його щоденній діяльності зберігались  функції організатора обліку, а на другого покладались самостійні функції, контролера, який перевіряв  рахунки.

     У Стародавньому Римі аудитором називали кращого учня, якого вчитель призначав  для оцінки знань інших учнів.

     У Середньовіччі в бухгалтерському  обліку визначився певний застій. Але  під час перших Хрестових походів облік був поновлений і особливого розвитку набував у Європі в часи епохи Відродження. Розвиток господарської діяльності потребував і розвитку певних форм контролю за якістю облікової інформації. Аудиторська справа почалась з приватної практики відповідно до загального принципу: "попит породжує     пропозицію " [1].

     В епоху Середньовіччя, наприклад, у  Франції, барони щорічно проводили  публічні читання рахунків управлінців  своїх володінь перед аудиторами, а в Англії аудиторами проводилися перевірки письмових рахунків, що велися управителями господарств. В середньовічній Англії феодали наймали ревізора (аудитора), щоб упевнитися, що данина, яку вони отримують від фермерів, суворо відображала доходи фермерів від їх маєтків. Основним завданням аудиторів в ті часи було контролювання збору податків та використання державних коштів.

     Аудит в сучасному розумінні набув  широкого розповсюдження в Італії після  падіння Римської імперії. Купці  Флоренції, Генуї та Венеції використовували  працю аудиторів для перевірки  платоспроможності капітанів торгових суден, які перевозили великі багатства  на Європейський континент. В той  час аудит мав єдиний цільовий напрям – попередження помилок в  обліку.

     Наступною віхою в розвитку аудиту був період розквіту італійських міст-держав. Тут продовжувалось паралельне співіснування  контролю на приватному та державному рівнях. Італійські купці користувались  послугами аудиторів при перевірці  звітів капітанів кораблів, які повертались  з Нового Світу з вантажами, що призначались для перших, причому  такі перевірки проводились з  метою запобігання розкрадань на кораблях. Перевірки організовували також для виявлення можливих розтрат і розкрадань з боку державних  службовців, про що свідчать записи 1394 р. про аудит в місті Піза. Основна вимога до аудиту полягала в дотриманні точності, що передбачало  необхідність виявлення помилок.

     Створення незалежного аудиту вважається однією з найбільш плідних ідей британських  бухгалтерів. Одними з найдавніших  англомовних облікових документів, які дійшли до наших часів, є згадки про аудит в архіві Казначейства Англії і Шотландії 1130 р. Саме у Великобританії був виданий королем Великобританії Едвардом І в 1285 р. перший законодавчий акт, який регулював діяльність аудиторів. Відповідно до цього Закону від імені держави надавались певні привілеї аудиторам, якими були не тільки особи з числа довірених слуг сеньйорів, але й деякі категорії цивільних службовців.

     Однак, за свідченням А. Літтлтона, перша згадка про аудиторів датується 1298 р., коли діяльність гофмейстера Сіті Лондона  була піддана аудиту спеціальною  комісією в складі мера, членів муніципалітету, шерифів і ряду інших осіб, гідних свого звання. Пізніше такі процедури  контролю поширились на інші види діяльності, в результаті чого і були сформульовані  вимоги до аудитора (початок XIV ст.): обережність, чесність, знання справи тощо.

     В давнину у Великобританії проводився аудит двох видів. В містах аудит  здійснювався в присутності посадових  осіб уряду і громадян та полягав  у прослуховуванні аудиторських звітів, які читали вголос (практика "слухання звітів", яка походила з тих часів, коли читати вміли не всі, проіснувала до XVII ст.). Більшість посадових осіб на той час були не письменні, а тому і перевірці підлягали не стільки документи, скільки усні свідчення тих, хто перевіряється. Аналогічним чином звіти про перевірку ведення обліку гільдій заслуховувались їх членами. До середини XVI ст. аудитори міст почали включати до своїх звітів примітки типу "вислухано аудиторами, що нижче підписались". Всі звіти, які надавались ними, можна віднести до початкової форми "аудиторського документу" (висновку). Іншим видом аудиту була детальна перевірка рахунків сплати управляючих фінансами великих маєтків по "дебету і кредиту" з наступною "аудиторською декларацією", тобто усним звітом перед власником і радою управляючих даного маєтку. Зазвичай аудитор був членом ради, а отже, був попередником сучасного внутрішнього аудитора.

     Обидва  види аудиту в першу чергу були спрямовані на забезпечення підзвітності державних і приватних посадових  осіб щодо довірених їм коштів. Перевірка  якості рахунків не була метою цих  видів аудиту, за винятком тих випадків, коли неточності могли сигналізувати про наявність приховувань.

     В березні 1324 року містер Джон де Пайкеслей  і двоє інших були призначені королівським указом: "питати, слухати і брати  всі рахунки, які велись і які  будуть вестися в провінціях: Оксфорді, Берксі, Саусхемптоні, Уельсі, Сомсрсетширі і Дорсеті, робити і позначати  все, що аудитори з рахунками повинні  робити". В Лангландовому писанні  П'єра Плоумена, надрукованому в 1377 році, є наступні рядки: "В моєму  праві взяти все, що мої аудитори порадять мені їх рахунками". В Постонових листах в 1469 році вказується: " аудитори послані взяти рахунки Даубнеса". В Ордоннансі, в 1577 році (Франція) вказується: "повинні бути обрані аудитори рахунків".

     В. Шекспір в "Тимоні Атейському" вустами Флавія довіреного говорить: "Якщо ви підозрюєте мене в самоуправстві  або фальші, викличте мене до найповажніших  аудиторів і змусьте виправдатися" [2].

     Наведені  витяги вказують на високе громадське положення аудиторів того часу. Вони були високоавторитетними і неупередженими судцями у фінансових справах, яким надавала повну довіру як державна влада, так і окремі громадяни.

     У 1542 р. з переходом до перевірки  рахунків попечителів з'явились  технічні проблеми розмежування капіталу і прибутку, яких не існувало у феодальних маєтках. В той період банкрутство  розглядалося як можлива спекуляція або злочин, а не як наслідки несприятливих  умов бізнесу. Тому, щоб захистити  кредиторів від фальсифікованих  банкрутств, в Англії в 1542 році був  прийнятий "Закон про банкрутство", який аж до XIX ст. був тісно пов'язаний із діяльністю бухгалтерів. Суди зобов'язували  їх проводити аудиторську перевірку  рахунків підприємств-банкрутів на предмет розкриття можливих розкрадань. Гонорари за дані роботи складали більше половини загальної суми прибутків  осіб, які здійснювали бухгалтерську  діяльність.

     В XVI ст. правовий контроль облікових  книг був офіційно введений в багатьох країнах світу.

     Взагалі основною причиною розвитку аудиту було те, що в ході економічного розвитку в ряді країн відбувся розподіл функцій  між власниками підприємства, його адміністраторами та кредиторами. Акціонерам потрібна була гарантія не лише збереженості капіталу, а й отримання дивідендів. Необхідною умовою цього було правильне  ведення бухгалтерського обліку та ефективне функціонування підприємства. Лише експерт-аудитор міг надати довідку про правильність і об'єктивність перевіреної бухгалтерської звітності  та про можливість продовження діяльності підприємства, у крайньому випадку, протягом найближчого періоду.

     У XVII-XIX ст. фінансові кризи перетворились  на актуальну проблему. Збільшувалася  кількість збанкрутілих підприємств, що підвищувало попит на бухгалтерів-експертів, які б захищали інтереси населення. Фактична робота аудитора полягала в  контролі за правильністю ведення бухгалтерського  обліку і складання звітності.

     Економічні  зміни, що відбулися в період з XVII по XIX ст., викликали формування нових  підходів до обліку та аудиту. На перше  місце почали ставити право власності  на майно і правильність відображення прибутків та збитків. Аудит поступово почав перетворюватись з процесу "слухання" на детальний аналіз письмової документації і дослідження підтверджуючих відомостей. Впевненість щодо реальності звітних даних стала основним змістом аудиторських перевірок. Поштовх до розвитку аудиторської професії також дало прийняття 1862 року Акту про компанії (Великобританія), в яких в обов'язковому порядку рахунки і звіти з бухгалтерського обліку і фінансового контролю підлягали перевірці не рідше одного разу на рік. В кінці XVII ст. в Шотландії був прийнятий перший закон про заборону певним посадовим особам служити міськими аудиторами.

     У XVIII ст. почалась розробка спеціальних  довідників, які містили інформацію про присяжних бухгалтерів –  перші дані відносяться до 1773 р., коли в Единбурзі було зареєстровано 7 присяжних бухгалтерів.

     У першому окремому аудиторському  довіднику по Единбургу, виданому у 1805 р., були наведені імена вже 17 аудиторів, які незабаром створили свою професійну організацію: у 1854 р. у Единбурзі було створено "Спілку бухгалтерів", яке об'єднувало бухгалтерів-аудиторів. 26 жовтня 1854 р., коли "Спілці бухгалтерів" Единбургу був наданий статус королівської, а її членам було присуджено звання "привілейованих бухгалтерів" вважається офіційною датою виникнення зовнішнього аудиту в сучасному його значенні. Тому вважається, що свій юридичний початок аудит бере в Шотландії. У 1880 р. в Англії та Уельсі був заснований Інститут присяжних бухгалтерів. Через сто років (на 1 січня 1983 р.) він уже налічував 76 тисяч осіб.

     Перші фахові бухгалтерські організації  не були чисельними. Так, до "Спілки бухгалтерів" Единбурга входило 180 членів, Інституту бухгалтерів  Глазго – 144, Спілки бухгалтерів Абердіно – 224 [10].

     Досвід  шотландських бухгалтерів одержав  широке розповсюдження як у Великобританії, так і за її межами. До початку XX ст. у світі було створено вже 12 організацій  професійних бухгалтерів (табл. 1.1).

     Першим  документально зафіксованим випадком проведення аудиту спеку¬лятивної діяльності акціонерних товариств вважається крах "Південноморської Компанії" у Великобританії в 1720 році. Ця подія  в історії відома як "Південно¬морський  пузир". Коли з'ясувалося, що директорат компанії неспроможний ані виконати взяті зобов'язання по сплаті дивідендів, ані викупити випущені в біржовий обіг акції, у справу втрутились державні органи. Ними був призначений бухгалтер  для додаткової перевірки допоміжних облікових записів цієї компанії.

     В цей період з метою запобігання  недобросовісних угод була започаткована  практика державного регулювання фахової  діяльності облікових працівників. Важливим досягненням стало визнання на державному рівні необхідності проведення аналізу рахунків великих та малих  підприємств. Знову ж таки у сфері  законотворення виступив уряд Великобританії. У 1720 р. парламент цієї країни прийняв "Акт про Мильний пузир", що забороняв корпоративну форму підприємницької діяльності і єдиною можливою визнавав партнерство. Лише у 1825 р. акт було скасовано під тиском громадськості.

Таблиця 1.1

Професійні  організації бухгалтерів, створені в кінці XIX – початку XX ст.

     Однак, лише в другій половині XIX ст. професійний  аудитор увійшов на повних правах до ділового світу.

     Досвід  Англії в розвитку аудиту мав великий  вплив на інші країни і, передусім, на США. В Америці перша бухгалтерська  контрольна перевірка відбулася  у 1631 р., коли з Голландії до м. Плімут, Масачусетс, було направлено бухгалтера для аналізу надходжень податків із колонії.

     З середини XIX ст. поширення акціонерних  товариств і зміни в оподаткуванні  призвели до різкого посилення тиску  податкового законодавства в  США, в цій країні підвищилась  роль аудиторів. Це було пов'язано з  будівництвом залізниць і зростанням кількості страхових компаній, банків та акціонерних товариств. Зацікавлені  особи почали вимагати достатнього  для прийняття рішень обсягу інформації, що містилась в річних звітах, і  обов'язкового оприлюднення цих звітів та висновків аудиторів. В кінці XIX ст. роз'їзні аудитори вже відвідували  розосередженні по всій країні транспортні  агентства з метою оцінки ступеня  відповідальності адміністрації за майно і систему звітності.

     Наприкінці XIX ст. аудит вже сформувався як самостійна сфера професійної практичної діяльності. У 1887 р. в США було прийнято закон про обов'язковий аудит.

     Разом з тим, спочатку єдиної форми аудиторського  висновку не існувало. В 1917 р. в США  були зроблені спроби стандартизації висновку аудитора, оскільки різноманітність  форм призводила до численних помилок  і непорозумінь. Перший стандартний  висновок мав наступну форму:

     "Я  провів аудит документів і  рахунків компанії .... за період  з.... по .... і стверджую, що представлений  баланс і рахунок прибутків  та збитків були складені відповідно  до рекомендацій Федерального  Резервного Комітету, і, на мою  думку, правильно відображають  фінансовий стан компанії" [4].

     В даному документі вперше зроблені посилання  на офіційне джерело – рекомендації Федерального Резервного Комітету. Робота аудиторів обмежувалась перевіркою рахунків і документів. Основою висновку була особиста думка аудитора.

     Зміни в попиті на аудиторські послуги  в США на початку XX ст. стали причиною докорінних змін ряду цілей аудиту. Подальший розвиток ринкових відносин вимагав великих капітальних  вкладень, що призводило до збільшення ризику. Для дисконтування акцій  на фондовій біржі, одержання позик  від приватних осіб або банківських  кредитів тощо, стало правилом надавати зацікавленим особам фінансову звітність своєї компанії, перевірену на предмет її точності і достовірності. Такі послуги в масовому порядку надавали громадські бухгалтери (аудитори). В той же період почалось створення різноманітних організацій або спілок професійних бухгалтерів, які вимагали від урядів своїх країн законодавчого оформлення їх діяльності.

     Наприкінці XIX ст. великі за своїми масштабами угоди  призводили до масового створення акціонерних  товариств. Збільшився, частково, розрив між власниками та найманими працівниками, відбулися зміни в методології  обліку: в 1904 році був складений перший консолідований баланс. Основний акцент був спрямований на систему контролю грошових потоків. Через це завдання зовнішнього аудиту полягало в комплексному розгляді всіх операцій і підготовці скоригованих рахунків і бухгалтерської звітності. Це був досить неефективний дорогий підхід, який не гарантував, що в майбутньому будуть вирішені проблеми "вузьких місць". Очевидною  була проблема внесення змін в систему  обліку, що дало б змогу підвищити  ступінь точності та акуратності  облікових сум і знизити ймовірність  випадків відхилень від прийнятих  законодавчих норм.

     У першому десятилітті XX ст. американський  аудит почав розвиватися незалежно, оскільки підприємцями США була визнана  неможливість застосування цілей і  підходів англійського аудиту до особливостей їх бізнесу. Перші роботи з американського аудиту характеризують зміну цілей  наступним чином:

• знаходження та попередження навмисних помилок;
• знаходження та попередження ненавмисних помилок.

     Пізніше було визнано, що відбулися значні зміни  в попиті та пропозиції. Тому цілі аудиту почали зводитися до наступного:

• встановити фактичний фінансовий стан і доходність підприємства;
• попередити навмисні та ненавмисні помилки (як другорядна мета).

     Відповідно  до динаміки цілей відбулися і  значні зміни в прийомах аудиту. На ранньому етапі розвитку аудиту була відсутня система внутрішнього контролю. Прийоми аудиту в той  час полягали переважно в детальній  перевірці кожної операції, а тестування або вибіркова перевірка як аудиторські  процедури відомими не були. Такий  аудит отримав назву "підтверджуючого  аудиту".

     Трансформація від "британського" аудиту до "американського" характеризується переходом від  детальної перевірки до тестування. Тестування почало використовуватись  лише в останньому десятилітті XIX століття: в умовах швидко зростаючого виробництва  аудитор не міг перевіряти кожну  операцію величезної корпорації. Аудитори вирішили, що для того, щоб отримати фактичні суми, які перевіряються  в процесі аудиту, немає необхідності проводити детальну перевірку кожної проводки за досліджуваний період, починаючи від першої і закінчуючи останньою.