Аудит НМА

Введение             3

1. Виды нематериальных  активов и их оценка       5

1.1. Классификация нематериальных  активов       5

1.2. Оценка нематериальных  активов        7

2. Учет нематериальных  активов         9

2.1. Учет поступления нематериальных  активов      12

2.2. Учет амортизации нематериальных  активов      14

2.3. Учет выбытия нематериальных  активов       15

2.4. Инвентаризация нематериальных  активов                     16

2.5. Корреспонденции по  учету нематериальных активов     18

3. Аудит учета нематериальных активов        19

3.1. Составление программы  аудиторской проверки                   20

3.2. Приобретение и создание  нематериальных активов     22

3.3. Проверка учета амортизации  нематериальных активов         24

3.4. Проверка учета выбытия  нематериальных активов      25

3.5. Проверка налогообложения  в операциях

с нематериальными активами           26

3.6. Исчисление НДС при  выбытии нематериальных активов      28

3.7. Учет и аудит нематериальных  активов

в ТОО «Трастовая компания «Альянс»        29

Заключение                       31

Литература                                       33

 

Введение

Потребность в независимом  профессиональном финансовом контроле (аудите) вызвана рыночными отношениями  в экономике, приватизацией государственного имущества, самостоятельностью субъектов хозяйствования и в связи с этим - необходимостью обеспечения пользователей информацией о деловой активности предприятий, подтверждении достоверности данных их учета и финансовой отчетности.

Аудит является независимой  экономической экспертизой хозяйственной деятельности предприятий.

В числе заинтересованных в аудите лиц часто выступают  и руководители предприятий. Своевременная  информация поможет руководителю (собственнику) избежать многих негативных последствий  и, вняв рекомендациям аудитора, принять верное хозяйственное решение.

Роль нематериальных активов в современной экономике  трудно переоценить.

Само понятие нематериального  актива (НМА) многогранно: это и бухгалтерское  понятие, и экономическое, и юридическое. Разнообразен и состав НМА: наличие таких активов предприятия связано как с наличием конкурентных преимуществ, так и с использованием предприятием компонентов интеллектуального капитала. В общем случае все нематериальные активы можно разделить на две категории: идентифицируемые нематериальные активы и гудвилл (деловая репутация).

Первые экономические  исследования, в которых анализируются  объекты, ныне относимые к нематериальным активам, относятся к концу ХIХ  века - 30-м годам XX века. Что же касается бухгалтерского понятия НМА, то первым нормативным документом, в котором такие активы стали фигурировать как объект учета был бюллетень «Амортизация нематериальных активов» Комитета по методам бухгалтерского учета Американского института бухгалтеров, изданный в 1944 году. Позже нематериальные активы стали фигурировать и в международных стандартах финансовой отчетности: сначала в МСФО 9 «Затраты на исследования и разработки», а затем и в МСФО 38 «Нематериальные активы».

В российской практике составления  бухгалтерской отчетности нематериальные активы впервые появились в Положении по бухгалтерскому учету и отчетности 1992 года. Эти положения еще не содержали четкого определения понятия «нематериальный актив», ограничиваясь лишь бессистемным перечислением того, что к этой категории может быть отнесено. Сегодня учет нематериальных активов регулируется ПБУ 14/2007.

Цель аудита нематериальных активов - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты  информации об нематериальных активах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Таким образом, достигнуть цели данной работы, а именно, показать сущность аудита учета нематериальных активов мы сможем, лишь рассмотрев сначала сам феномен нематериальных активов и особенности их учета.

Аудиторская проверка является надежным подспорьем для самостоятельного установления налогоплательщиком фактов недоплаты, погашения этой недоплаты и тем самым - сокращения непроизводительных потерь.

 

1. Виды нематериальных  активов и их оценка

 

С развитием рыночных отношений в составе имущества субъекта появился новый вид средств – нематериальные активы.

Под нематериальными  активами понимают объекты долгосрочного  пользования (свыше 1 года), не имеющие  материально-вещественного содержания, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.

К нематериальным активам относят права, возникающие:

• из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;
• из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения;
• из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;
• из прав на «ноу-хау» и др.

Кроме того, к  нематериальным активам относятся  права пользования земельными участками, природными ресурсами и организационные расходы, связанные с созданием предприятия.

 

1.1. Классификация  нематериальных активов 

 

Выделяют 4 вида нематериальных активов:

объекты интеллектуальной собственности;

права пользования природными ресурсами;

отложенные  затраты;

цена фирмы.

Объекты интеллектуальной собственности разделяют на два  вида:  регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности) и регулируемые авторским правом.

 

Патентное право  охраняет содержание произведения. Для охраны объектов промышленной собственности необходима их регистрация  по установленной процедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом, исчерпывающий. К объектам, регулируемым патентным правом относят:

• изобретение, если оно является новым и промышленно применимо или является известным устройством, способом, но имеет новое применение;
• промышленный образец – художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид;
• полезная модель – конструктивное выполнение составных частей;
• товарный знак и знак обслуживания – обозначения, позволяющие различать соответственно однородные товары и услуги разных юридических лиц или физических лиц;
• наименование места происхождения товара – название географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными и (или) людскими факторами;
• фирменное наименование – индивидуальное название юридического лица;
• «ноу-хау» - информация технического, организационного, служебного или коммерческого характера, имеющая коммерческую ценность в связи с неизвестностью ее третьим лицам.

Правовое регулирование  объектов авторским правом осуществляется в соответствии с Законом РК «Об  авторских правах».

К объектам, регулируемым патентным правом относят:

• программа для ЭВМ, а также подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы;
• база данных;
• топология интегральных микросхем;
• другие произведения науки, литературы и искусства;
• лицензии, дающие право заниматься определенным видом деятельности, если они выдаются на срок более  1 года.

Права пользования  природными ресурсами составляют право  пользования земельным участком, недрами и право на геологическую  и другую информацию о недрах.

Отложенные затраты – организационные расходы и расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки.

Организационные расходы состоят из затрат организации  в период ее создания до момента  регистрации.

Цена фирмы -  разница между стоимостью фирмы как единого целостного имущественно-финансового комплекса, имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью имущества этой фирмы.

 

1.2. Оценка  нематериальных активов

 

Нематериальные  активы отражаются в учете по первоначальной и остаточной стоимости, отдельно учитывается амортизация нематериальных активов.

Первоначальная  стоимость представляет  собой  затраты по приобретению нематериальных активов или расходы по созданию нематериальных активов и доведению  их до состояния, пригодного к использованию.

Затраты по приобретению нематериальных активов включает в  себя суммы, выплаченные продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги, регистрационные сборы и  пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанные с приобретением объектов.

Расходы по созданию нематериальных активов включают в  себя начисленную соответствующим  работникам оплату труда, отчисления на социальные нужды, материальные затраты  и общепроизводственные и общехозяйственные  расходы.

Первоначальная  стоимость выявляется в момент ввода объекта в действие и остается неизменной в течение всего срока нахождения нематериальных активов на предприятии.

Первоначальная  стоимость определяется для объектов:

• внесенных в счет вкладов в уставной капитал – по согласованной стоимости;
• приобретенных за оплату у других организаций и лиц – по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведению их до состояния пригодного к использованию;
• полученных безвозмездно от других организаций и лиц – экспертным путем.

Главные задачи бухгалтерского учета нематериальных активов:

• обеспечение контроля за их наличием и сохранностью с момента приобретения до момента выбытия;
• правильное и своевременное исчисление износа;
• получение сведений для правильного расчета налогов, перечисляемых в бюджет;
• получение данных для составления отчетности о наличии и движении нематериальных активов.

 

2. Учет нематериальных  активов

 

Согласно СБУ  №28 «Учет нематериальных активов» - нематериальные активы – это неосязаемые  активы, которые не имеют физической формы, но способны приносить в силу своей природы их владельцу дополнительные доходы в течении длительного периода времени или постоянно.

Нематериальные  активы оцениваются по фактической  стоимости, которая складывается из затрат по их приобретению.

Также в практике используется договорная стоимость при внесении нематериальных активов в уставный капитал учредителей или полученных безвозмездно.

Положение о бухгалтерском  учете и отчетности в РФ определяет понятие нематериальных активов, учитываемых  отдельно от основных средств на счете 04 « Нематериальных активы » и 05 «Амортизация нематериальных активов»

Данные счета предназначены  для обобщения информации о наличии  и движении средств труда, которые  в соответствии с установленным  порядком относятся к нематериальным активам.

Счет 04 предназначен для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности.

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным  объектам нематериальных активов.

При наличии в организации нескольких видов нематериальных активов значительной стоимости целесообразно для каждого вида активов, принятой в организации, например:

04-1 «Объекты интеллектуальной  собственности»;

04-2 «Права пользования  природными ресурсами»;

04-3 «Отложенные затраты»;

04-4 «Цена фирмы»;

04-5 «Прочие объекты».

Организация аналитического учета нематериальных активов должна быть построена применительно к требованиям заполнения раздела 4 «Состав нематериальных активов на конец года» форма № 5 «Приложение к балансу предприятия» годового отчета по группам нематериальных активов.

Счет 04 «Нематериальные  активы» корреспондирует со счетами:

по дебету:

08 Капитальные вложения

50 Касса

51 Расчетный счет

52 Валютный счет

55 Специальные счета  в банках

75 Расчеты с учредителями

76 Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами

87 Добавочный капитал

88 Нераспределенная прибыль  (непокрытый убыток)

по кредиту:

06 Долгосрочные финансовые  вложения

48 Реализация прочих  активов

58 Краткосрочные финансовые  вложения

87 Добавочный капитал

Счет 05 «Амортизация нематериальных активов » предназначен для обобщения информации о накопленных амортизационных отчислениях по объектам нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности и по которым проводится погашение стоимости. Сч.05 - (пассивный, регулирующий, контрарный)

Аналитический учет по сч.05 ведется по видам и отдельным  объектам нематериальных активов.

Счет 05 «Амортизация нематериальных активов» корреспондирует со счетами:

по дебету:

48 Реализация прочих активов

по кредиту:

08 Капитальные вложения

20 Основное производство

23 Вспомогательные производства

25 Общепроизводственные  расходы

26 Общехозяйственные  расходы

29 Обслуживающие производства  и хозяйства

31 Расходы будущих  периодов

43 Коммерческие расходы

44 Издержки обращения

79 Внутрихозяйственные  расходы

80 Прибыли и убытки

Кроме того, для учета  нематериальных активов предназначены  счета:

19 - «Налог на добавленную  стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 - «НДС по приобретенным  нематериальным активам»

48 - «Реализация прочих  активов»

 

2.1. Учет поступления  нематериальных активов 

 

Нематериальные  активы зачисляются в состав нематериальных активов на основании акта приемки  – передачи нематериальных активов  по мере создания или поступления  их на предприятие или окончания работ по доведению их до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях.

При наличии  охранного документа, выданного  уполномоченным государственным органом  и подтверждающего права на нематериальные активы, в качестве учетной единицы может быть указан охранный документ как эквивалент прав, вытекающих из этого охранного документа.

В случае приобретения нематериальных активов на основании  лицензионных, авторских или иных предусмотренных законодательством  договоров, в качестве учетных единиц  принимаются соответствующие лицензии и договоры.

Существует  несколько основных видов поступления  нематериальных активов.

1. Приобретение  нематериальных активов за плату.

Расходы по приобретению нематериальных активов относятся  к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету сч.08 «Капитальные вложения» с кредита расчетных, материальных и других счетов на сумму затрат на приобретение нематериальных активов. После принятия на учет нематериальных активов их отражают по дебету сч.04 с кредита сч.08 на сумму первоначальной стоимости нематериальных активов.

2. Поступление нематериальных активов в порядке бартера первоначально отражают по дебету сч.08 с кредита сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету сч.04 с кредита сч.08. Переданные в порядке обмена объекты списываются с кредита соответствующих счетов (01,10,12,40 и др.) в дебет счетов реализации (46,47,48).

3. На этапе  образования предприятие может получить нематериальные активы  от учредителя (участника) в качестве вклада в  уставный капитал. Размер этого вклада указывают в учредительном договоре. В пределах данной суммы учредитель (участник) может внести свой вклад нематериальными активами. При передаче нематериальных активов приводят их перечень, указывают их первоначальную стоимость, износ и цену соглашения, по которым их относят в счет уставного капитала.

4. Возможно, поступление нематериальных активов от юридических или физических безвозмездно в экспертной оценке. Здесь нематериальные активы относят на увеличение добавочного капитала (дебет сч.04, кредит сч.87 "Добавочный капитал", субсч.3 "Безвозмездно полученные ценности")

5. Поступление нематериальных  активов для осуществления совместной деятельности.

В соответствии с изменениями  и дополнениями № 6 от 31.05.95 г. к Инструкции ГНС о НДС от 1.05.95.г. учет НДС  по приобретенным нематериальным активам  осуществляется на сч.19 «НДС по приобретенным  материальным ценностям», субсч.2 «НДС по приобретенным нематериальным активам» и 68 «Расчеты с бюджетом», субсч. «Расчеты по НДС». По приобретенным нематериальным активам сумму НДС отражают по дебету сч.19-2 и кредиту сч. 60,76 и др. Ежемесячно после оплаты и принятия на учет нематериальных активов сумма НДС списывается в течение 6 месяцев равными долями с кредита сч.19 в дебет сч.68.

При приобретении нематериальных активов для непроизводственных нужд сумму уплаченного налога на расчеты с бюджетом не относят  и покрывают за счет соответствующих  источников финансирования (списывают с кредита сч.19 в дебет счетов 29 «Непромышленные производства и хозяйства», 88 «Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)», 96 «Целевые финансирования и поступления»).

Если же нематериальные активы, приобретенные для производства продукции, освобожденной от НДС, то уплаченный при этом НДС включается в первоначальную стоимость нематериальных активов.

В соответствии с Указом Президента РФ «О первоочередных мерах  по совершенствованию налоговой  системы РФ» от 21.07.95г. № 746 в 1996г. суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, вычитаются из сумм НДС, подлежащих взносу в федеральный бюджет, в момент принятия на учет приобретенных нематериальных активов.

 

2.2. Учет  амортизации нематериальных активов

 

Нематериальные активы  используются длительное время и в течение этого времени их стоимость ежемесячно переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги.

Экономический механизм постепенного переноса стоимости  нематериальных активов  на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов  называется амортизацией.

Величина амортизационных  отчислений исчисляется по нормам, которые предприятие устанавливает  самостоятельно исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования.

Если такой  срок установить невозможно, то нормы  амортизации рассчитывают исходя из 10-летнего срока службы нематериальных активов, но не более срока деятельности предприятия. А по окончании срока  полезного использования нематериальных активов износ по ним не начисляют. Так, например, при праве пользования на 5 лет сумма начисленного износа составляет ежемесячно 1/60 часть первоначальной стоимости, на 10 лет – 1/120 часть.

Сумму амортизации  за отчетный месяц определяют следующим  образом: к сумме амортизации, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму амортизации со стоимости поступивших нематериальных активов за прошлый месяц и вычитают сумму амортизации со стоимости нематериальных активов, выбывших в прошлом месяце.

Начисление  по амортизации целесообразно начинать  с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, и прекращать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

Для обобщения  информации о накопленных амортизационных  отчислениях по объектам нематериальных активов, по которым проводится погашение стоимости предназначен пассивный, регулирующие счета 05 подраздела 11 «Амортизация нематериальных активов».

Ежемесячно  суммы износа, начисленного по нематериальным активам,  согласно установленным нормам, предприятие включает в издержки производства.

 

2.3. Учет  выбытия нематериальных активов 

 

Основными видами выбытия нематериальных активов  с предприятия являются:

• их реализация (продажа);
• безвозмездная передача;
• списание вследствие непригодности;
• передача в счет вклада в уставные капиталы других организаций;
• списание после окончания срока полезного использования.

 При выбытии  объектов  нематериальных активов их стоимость, учтенная на счете 04 «нематериальные активы», уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации(с дебета 05»Амортизация нематериальных активов»). Остаточная стоимость выбывших объектов списывается со счета 04 «Нематериальные активы» на счет 91 «Прочие расходы и доходы»

Обороты по продаже (реализации) и безвозмездной передаче нематериальных активов облагаются НДС.

Для определения  суммы НДС по реализуемым нематериальным активам нужно выяснить факты  приобретения активов с НДС или  без НДС и сроки приобретения.

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов.

 

 

 

2.4. Инвентаризация  нематериальных активов

 

Инвентаризации  подлежит все имущество организации, в том числе и нематериальные активы.

Как и в общем  случае основными целями инвентаризации нематериальных активов являются:

• выявление фактического наличия нематериальных активов;
• сопоставление   фактического    наличия нематериальных активов с    данными бухгалтерского учета;
• проверка полноты отражения в учете.

Проведение  инвентаризаций  нематериальных активов (как и инвентаризации всего  имущества  и финансовых обязательств организации) обязательно:

• при передаче имущества организации  в  аренду,  выкупе,  продаже,  а также в случаях,  предусмотренных  законодательством  при  преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
• перед   составлением   годовой   бухгалтерской   отчетности,   кроме имущества,  инвентаризация  которого  проводилась  не  ранее  1   октября отчетного года.
• при смене материально-ответственных лиц  (на  день  приемки- передачи дел);
• при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а  также  порчи ценностей;
• в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других  чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• при  ликвидации  (реорганизации)  организации   перед   составлением ликвидационного   (разделительного)   баланса   и   в   других   случаях, предусматриваемых законодательством РФ.

Для проведения инвентаризации в организации создается  постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

При инвентаризации нематериальных активов проверяют:

• наличие  документов,  подтверждающих  права   организации   на   его использование;
• правильность и своевременность отражения  нематериальных   активов  в балансе.

 

2.5. Корреспонденции  по учету нематериальных активов

 

Корреспонденции		Содержание  хозяйственной операции
Дебет	Кредит
04	60	Оприходованы  нематериальные активы, приобретенные  у сторонних организаций
04	75	Оприходованы  нематериальные активы от учредителей  в качестве взноса в уставный капитал
04	91.1	Нематериальные  активы оприходованы безвозмездно
29	70	Начислена заработная плата за консультационные услуги в момент создания предприятия
04	05	Начислена амортизация  по нематериальным активам
05 91	04 04	Списывается сумма  амортизационных отчислений при  выбытии нематериальных активов

 

 

3. Аудит учёта  нематериальных активов

 

Целью аудита нематериальных активов является установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта.

Аудитор должен последовательно проверить следующие  моменты:

• изучить состав и структуру нематериальных активов по данным первичных документов и учетных регистров;
• подтвердить право собственности на объекты нематериальных активов;
• установить правильность отражения в учете операций с нематериальными активами;
• подтвердить достоверность начисления и отражения в учете амортизации по нематериальным активам;
• оценить качество инвентаризации.

При проверке операций с нематериальными активами аудитору необходимо обратить внимание на следующее:

- не могут  быть признаны нематериальными  активами интеллектуальные и  деловые качества гражданина, его  квалификация и способность к  труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам;

- документальное  оформление факта наличия объекта  нематериальных активов;

- правильность  отражения первоначальной оценки  стоимости нематериальных активов;

- правила по  списанию объекта нематериальных активов с баланса предприятия;

- начисление  амортизации на объекты нематериальных  активов;

- на правильность  ведения синтетического и аналитического  учета нематериальных активов.

 

3.1. Составление  программы аудиторской проверки

 

Для выполнения аудита аудитору необходимо составить программу аудиторской проверки операций с нематериальными активами, которую я приведу ниже:

Программа аудиторской проверки операций 
с нематериальными активами

№	Перечень  процедур	Источники информации
	Выборочный контроль объектов нематериальных активов (НА) по данным регистров учета: а) провести инвентаризацию на; б) проверить  документы на право собственности	Инвентаризационные  описи, результаты текущей инвентаризации, акты приемки-передачи, акты ввода в  эксплуатацию НА, счета-фактуры, договоры.
	Проверка данных регистров учета НА и сверка их со счетами Главной книги	Инвентарные карточки учета НА, журналы-ордера, Главная  книга.
	Подготовка  списка поступления НА: а) подтвердить  правильность соответствующих виз  на документах; б) проверить  правильность определения и полноту  отражения в учете первоначальной стоимости НА.	Договоры, счета-фактуры, накладные, акты приема-передачи, акты списания, инвентарные карточки учета  НА, Главная книга.
	Проверка данных инвентаризации НА и сравнение ее результатов с данными аналитического учета	Инвентаризационные  инвентарные карточки учета НА.
	Проверка правильности выделения и возмещения НДС по поступившим НА, начисление НДС и  других налогов по реализации и прочим выбытиям	Расчетно-платежные документы, расчеты по налогам, акты приемки-передачи, акты списания
	Анализ правильности начисления амортизации НА	Учетная политика. ведомости начисления амортизации
	Проверка правильности отнесения амортизационных отчислений на соответствующие счета по учету затрат и др.	Ведомости распределения  амортизационных отчислений.
	Подсчет и сверка данных аналитического учета начисленной  амортизации НА с данными счетов в Главной книге	Ведомости начисления и распределения амортизационных  отчислений, Главная книга.