Аудиторские процедуры

Федеральное агентство по образованию

Байкальский государственный университет экономики  и права 

Кафедра бухгалтерского учета и аудита 
 
 
 
 
 
 
 

КУРСОВАЯ  РАБОТА 

по дисциплине «Аудит и международные стандарты аудита»

    на  тему «Аудиторские процедуры» 
 
 

      Исполнитель __________                           _______________________

                          (дата, подпись)                                (группа, Ф.И.О.) 

      Руководитель __________                          _______________________

                           (дата, подпись)                                (должность, Ф.И.О.) 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Иркутск, 2010

Содержание

Введение…………………………………………………………………………….…..3

1. Понятие и виды аудиторских процедур………………………………..………...4
2. Аналитические процедуры в аудите и особенности их применения.………...14
3. Процедуры получения аудиторских доказательств………………….………...17

3.1. Аудиторские процедуры при проверке материально-производственных запасов……………………………………………………………………………17

3.2. Аудиторские процедуры при проверке операций со связанными сторонами…………………………………………………………………………..21

Заключение……………………………………………………………………………24

Список использованной литературы………………………………………………...26

Приложение 1

Приложение 2 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение

     Перед молодыми специалистами, которые участвуют в аудиторской проверке первый раз, встает важная задача: определиться, с чего именно начать, какие действия предпринять в процессе аудита.

     Для решения этой проблемы необходимо быть знакомым с понятием «аудиторские процедуры», а также знать, какие виды аудиторских процедур существуют, и как они применяются на практике.

     Важно помнить, что аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение.

     Для того чтобы профессиональное суждение аудитора было сформировано, необходимо пользоваться различными аудиторскими процедурами и собирать аудиторские доказательства до тех пор, пока не будет разумной уверенности в том, что сделанные выводы объективны.

     Цель  данной курсовой работы –  углубить изучение темы Аудиторские процедуры». В соответствии с вышеуказанной целью, задачами курсовой работы являются:

1. Изучить документы нормативного регулирования, такие как Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства» и ФПСАД № 20 «Аналитические процедуры».
2. Провести сравнительный анализ существующих видов аудиторских процедур на основе изучения проблемных статей. Сравнить позиции различных авторов с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
3. Выполнить практическую часть работы, а именно привести примеры форм запросов и вопросников.

1. Понятие и виды аудиторских процедур

     Для формирования мнения о достоверности  финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору необходимо собрать достаточные  надлежащие доказательства и на их основе сформулировать выводы.

     Согласно  Федеральному Правилу (стандарту) аудита № 5 «Аудиторские доказательства» в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 N 532,   аудиторские доказательства представляют собой информацию, полученную аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

     Аудитор получает доказательства путем выполнения аудиторских процедур. Согласно Перечню терминов и определений, используемых в федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности¹, аудиторская процедура – это определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита.

     Аудиторские процедуры подразумевают комплекс тестов средств внутреннего контроля и процедуры проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу.

     Тесты средств контроля проводятся в целях получения доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Аудиторские доказательства, полученные в результате тестирования, также должны оцениваться по их достаточности и надлежащему характеру для подтверждения оценки уровня риска средств контроля.

     Процедуры проверки по существу проводятся в  целях получения аудиторских доказательств при проверке остатков и оборотов по счетам бухгалтерского учета, а также групп однотипных хозяйственных операций на соответствие предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Характер, временные рамки и объем проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки.

     Процедуры проверки по существу проводятся в следующих формах:

     - детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

     - аналитические процедуры.

     В ФПСАД № 5 предусмотрены такие процедуры проверки по существу как инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет и аналитические процедуры.

     Следует отметить, что в стандарте «Аудиторские доказательства» чаще используется понятие «процедуры получения аудиторских доказательств», а не «аудиторские процедуры», но на практике эти два понятия означают одно и то же. Итак, схема видов аудиторских процедур согласно стандарту «Аудиторские доказательства» представлена ниже (см. Схему 1).

     Инспектирование – это проверка записей, документов или материальных активов. Применение инспектирования в отношении записей и документов дает возможность получить аудиторские доказательства разной степени надежности в зависимости от источника их получения и состояния документооборота.

     В зависимости от различных степеней надежности аудиторские доказательства подразделяются на:

     - документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);

     -документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутренняя информация);

     - документальные аудиторские доказательства, созданные аудируемым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация).

     Инспектирование позволяет получить точную информацию о наличии имущества экономического субъекта и ориентировочную информацию о состоянии и стоимости такого имущества. Инспектированию подлежит имущество аудируемого лица, а так же его финансовые обязательства.

     Схема 1

     Процедуры получения аудиторских  доказательств

     Р.П. Булыга² считает, что до начала проведения инспектирования аудиторы должны:

     1. выяснить, как часто проводилась  инвентаризация имущества и финансовых обязательств;

     2. проверить бухгалтерскую документацию  по ранее проводившимся аудируемым лицом инвентаризациям;

     3. ознакомиться с номенклатурой  и объемами товарно-материальных  ценностей;

     4. выявить дорогостоящие товарно-материальные  ценности;

     5. проанализировать систему учета  товарно-материальных ценностей  и систему контроля экономического субъекта, выявить сильные и слабые стороны таких систем.

     Наблюдение заключается в отслеживании аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами. Например, отслеживание пересчета материальных запасов, осуществляемого сотрудниками аудируемого лица, оформления первичных бухгалтерских документов, отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственной операции и др.

     Наблюдение  дает аудиторам возможность правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля. Если аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля в целом или надежность отдельных средств контроля как высокую, она вправе разумным образом снизить число элементов учета, проверяемых в ходе аудиторской выборки.

     К особым случаям процесса наблюдения можно отнести наблюдение за проведением  инвентаризации. В учебнике «Аудит» В.А. Ерофеева (Ерофеев В.А. Аудит. Пособие / Ерофеев В.А., Пискунов В.А., Битюкова Т.А. -  М: Высшее образование. - 2007.) указано, что следует делать аудиторам в этом случае, а именно:

     - принять участие в проведении  контрольных измерений (взвешивание,  пересчет) в целях проверки надежности средств контроля;

     - установить, имеются ли устаревшие, неиспользуемые или мало используемые товарно-материальные ценности;

     - проверить, хранятся ли отдельно  запасы, принадлежащие третьим лицам, учитываются ли они отдельно на забалансовых счетах;

     - изучить реальность дебиторской  и кредиторской задолженности.

     Запрос – это поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. По форме запрос может быть представлен как официальный письменный запрос, адресованный третьим лицам, либо как неформальный устный вопрос, адресованный работникам аудируемого лица.

     В Приложении 1 представлена Форма запроса  банкам. По такой форме можно подтвердить  в банке сумму остатков средств  на 31 декабря. Данный запрос является запросом за пределами аудируемого лица и официальным письменным запросом. Так же в Приложении 1 представлен Вопросник по проверке учета денежных средств и денежных документов. Этот вопросник предназначен для неформального устного опроса. В нем вопросы сгруппированы  в три раздела: проверка кассовых операций, проверка состояния учета и контроля за состоянием счетов в банке и проверка учета и контроля за денежными документами.

     В приложении 2 представлена Форма запроса  по связанным сторонам. Ранее связанные стороны назывались «аффилированными сторонами», сейчас этот термин использовать некорректно, так как в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 9 применяется термин «связанные стороны». Значительных изменений в сути нового понятия не произошло. Запрос по связанным сторонам в отличие от Запроса банку является внутренним, однако также как и Запрос банку он относится к официальным письменным запросам.

     Особенностью  Запроса по связанным сторонам, приведенным  в Приложении 2, является то, что к нему сразу прилагается Вопросник. Все вопросы разделены на 3 категории. Первая из них это вопросы в отношении юридических лиц, далее вопросы в отношении физических лиц и в отношении организаций, с которыми аудируемое лицо имеет финансово-хозяйственные отношения.

     Приведенные в Приложениях 1 и 2 Формы запросов и Вопросники позаимствованы у аудиторской фирмы г. Иркутска.

     Ответы  на запросы могут предоставить сведения, которыми аудитор ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

     Порядок подготовки запроса о представлении  внешних подтверждений рассмотрен ФПСАД № 18, в соответствии с которыми могут быть использованы запросы о предоставлении позитивных или негативных внешних подтверждений.

     Запрос  о позитивном внешнем подтверждении составляется аудитором в форме просьбы указать на согласие с информацией или числовыми значениями. Как правило, ответ на запрос о позитивном подтверждении является надежным аудиторским доказательством, но в некоторых случаях существует риск того, что лицо, отвечающее на запрос, не проверит предложенной к подтверждению информации.

     Запрос  о негативном внешнем подтверждении  составляется исходя из предположения о том, что лицо, составляющее ответ, направит его аудиторам только в случае несогласия с предлагаемой к рассмотрению информацией. Такой запрос дает менее надежные доказательства, чем запрос о позитивном подтверждении, поэтому аудитор должен рассмотреть возможность применения других аудиторских процедур.

     Р.П. Булыга считает, что аудитор может использовать комбинацию позитивных и негативных внешних подтверждений. Позиция автора такова: запросы двух видов целесообразно составлять в случае, если требующий внешнего подтверждения проверяемый остаток по синтетическому счету состоит из небольшого числа значительных остатков по аналитическим счетам и одновременно большого числа незначительных остатков. Далее автор уточняет, что такая ситуация часто встречается при проверке дебиторской задолженности, когда аудитору рекомендуется направить запросы о позитивном внешнем подтверждении по всем или выборочно проверяемым значительным остаткам и запросы о негативном подтверждении по выборочному числу незначительных остатков.

     Таким образом, виды такой аудиторской  процедуры как запрос можно представить  в следующей схеме (см. Схему 2): 

     Схема 2

                                                 Виды запросов

     Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях. В процессе получения как внутренних, так и внешних подтверждений аудитор должен контролировать отбор тех лиц, которым направляются запросы, а также подготовку и рассылку запросов о внешнем подтверждении и обработку ответов на запросы. При этом необходимо принимать меры, чтобы минимизировать риск искажения результатов внешних подтверждений. Аудитор должен оценить надежность полученных подтверждений и в случае возможных сомнений применить процедуры проверки их подлинности.

     Пересчет это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

     В учебнике Р.П. Булыги говорится о том, что данная процедура может применяться в целях получения аудиторских доказательств в отношении предпосылок «стоимостная оценка» и «точное измерение», так как на практике значительное число ошибок связано с неверностью подсчетов при определении суммы хозяйственной операции или значения показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности. Как правило, пересчет осуществляется выборочно. Если организация ведет бухгалтерский учет с применением компьютерных средств, аудитор может осуществлять проверку расчетов, применяя ЭВМ.

     Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей аудируемого лица в целях выявления необычных или неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких искажений и ошибок. Более подробно роль и порядок использования в ходе аудита аналитических процедур будут рассмотрены во второй главе данной работы.

     Важно отметить, что в дополнение к вышеуказанным аудиторским процедурам некоторые авторы выделяют собственные процедуры. Кроме того, авторы используют самые разные термины, подразумевая под ними «аудиторские процедуры».

     Например, Р.П. Булыга, исходя из практического опыта, обозначает такие «способы получения аудиторских доказательств» как, инвентаризация, проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, устный опрос персонала, руководства аудируемого лица и независимой третьей стороны, проверка документов (сканирование), прослеживание, подготовка альтернативного баланса. 

     Проверка  документов (документальная проверка) с позиции автора заключается в то, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции, т.е. получить доказательства в отношении предпосылки «возникновение».  Прослеживание – это процедура, в ходе которой аудитор проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что те или иные хозяйственные операции правильно отражены в бухгалтерском учете.

     Из  выделенных автором аудиторских  процедур можно отметить проверку соблюдения правил учета отдельных операций, которая может рассматриваться в качестве одной из задач, решаемых с помощью процедуры «наблюдение». Этот метод позволяет аудиторской организации проконтролировать организацию учетных работ, выполняемых бухгалтерией.

     Подготовка  альтернативного  баланса – одна из разновидностей аналитических процедур, используемых для получения доказательств в отношении предпосылок «существование» и «полнота» готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Например, аудиторы могут составить баланс израсходованного сырья и материала по нормам на единицу продукции, что поможет обнаружить отклонения от нормативного расхода и тем самым убедиться в правильности формирования финансового результата от обычной деятельности.

     С.М. Бычкова³ называет аудиторские процедуры «методами получения аудиторских доказательств» и выделяет среди них: инспектирование бухгалтерских записей или документов, инспектирование материальных активов, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет, повторное проведение и аналитические процедуры. Среди указанных методов особенным можно назвать повторное проведение, т.к. у других авторов он не встречается.

     Повторное проведение – самостоятельное выполнение процедур контроля, которые первоначально были осуществлены как часть внутреннего контроля предприятия либо вручную, либо с использованием компьютеризированных методик аудита. Данное понятие близко к такой аудиторской процедуре как «пересчет», предусмотренной ФПСАД № 5. В чем разница между пересчетом и повторным проведением автор не уточняет.

     Итак, в Таблице 1 представлены аудиторские  процедуры по трем рассмотренным источникам: ФСПАД № 5, учебник «Аудит» Р.П. Булыги и статья С.М. Бычковой.

     Таблица 1

     Аудиторские процедуры

     Как видно из Таблицы 1, авторы вносят некую  неопределенность в понимании аудиторских процедур. Так, Р.П. Булыга не выделяет такую аудиторскую процедуру как наблюдение, а С.М. Бычкова такую как тесты средств внутреннего контроля, хотя эти процедуры предусмотрены в ФПСАД № 5. Кроме того авторы приводят разновидности аудиторских процедур неуказанных в Стандарте.

     В данном случае важно помнить, что руководствоваться стоит Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства». Аудиторские процедуры и их классификации, указываемые авторами книг и статей в своих работах, являются частными точками зрения.

2. Аналитические процедуры  в аудите                                                                 и особенности их применения

      Согласно  Перечню терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности⁴, аналитическая процедура – это разновидность аудиторской процедуры, представляющая собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных или неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин ошибок и искажений.

      Аналитические процедуры регламентируются ФПСАД № 20 «Аналитические процедуры», введенным Постановлением Правительства РФ от 16.04.2005 № 228 и являются обязательными для всех аудиторских организаций при осуществлении аудита, предусматривающего подготовку официального аудиторского заключения, за исключением тех его положений, где прямо указано, что они носят рекомендательный характер.

      По  мнению В.А. Ерофеева аналитические процедуры осуществляются в несколько этапов: постановка цели аудита, выбор метода анализа для достижения поставленной цели, составление информационной базы анализа, установление критериев для принятия решений, процедуры тестирования, анализ результатов, формулирование выводов.

           Согласно п.4 ФПСАД  № 20, аналитические процедуры включают в себя:

     а) рассмотрение финансовой и другой информации об аудируемом лице в сравнении:

     с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

     с ожидаемыми результатами деятельности аудируемого лица, например, сметами  или прогнозами, а также предположениями  аудитора;

     с информацией об организациях, ведущих  аналогичную деятельность (например, сравнение отношения выручки от продаж аудируемого лица к сумме дебиторской задолженности со средними отраслевыми показателями или с показателями других организаций сопоставимого размера в той же отрасли экономики);