Теоретические основы налогообложения малого предпринимательства

Теоретические основы налогообложения  малого предпринимательства

1.1 Условия и порядок  применения системы  налогообложения  в виде единого  налога на вмененный  доход

В соответствии с действующей  нормативно-правовой базой субъекты малого предпринимательства могут выбрать:

- традиционную систему  налогообложения с сохранением  всех видов применяемых в РФ  налогов;

- специальные налоговые  режимы в виде единого налога  на вмененный доход, упрощенной  системы налогообложения и единого  сельхозналога.

Специальные режимы предполагают замену большинства применяемых налогов (налога на прибыль, НДС, налога на имущество, единого социального налога) на единый налог. Основная цель применения специальных налоговых режимов - стимулирование развития малого предпринимательства. Однако на практике реальная возможность выбора для малых предприятий незначительна. Существуют определенные ограничения, дающие право применения УСН, а переход на ЕНВД и вообще является обязательным, а не добровольным.

Система налогообложения  в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности является специальным налоговым режимом, который должен применяться налогоплательщиками в обязательном порядке, если этот режим введен на территории субъекта РФ.

В отличие от упрощенной системы налогообложения переход на систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности осуществляется в обязательном порядке, если вид деятельности, которым занимается предприниматель или организация, подпадает под данный налог.

Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов РФ и обязателен к уплате на территории соответствующих субъектов.

Налоговой базой для  исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта РФ предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Плательщик ЕНВД вправе уменьшить налог к уплате на сумму  страховых пенсионных износов и  выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. При этом есть ограничение: размер вычитаемых взносов не должен превышать половину исчисленного единого налога. С 2006 г. предел 50% охватывает и пенсионные взносы, и пособия по временной нетрудоспособности.

Система налогообложения  в виде ЕНВД применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством РФ о налогах и сборах.

Для организаций уплата единого налога на вмененный доход, в соответствии со ст. 346.26 НК РФ, предусматривает замену следующих налогов:

налога на прибыль  организаций (в части прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

налога на имущество  предприятий (но только в части имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

единого социального  налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с  ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

налога на добавленную  стоимость (в отношении операций, являющихся объектами обложения налогом на добавленную стоимость, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

Налогоплательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный  доход, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных ст. 24 НК РФ, а также от обязанностей по ведению расчетных операций в соответствии с законодательством РФ, кассовых операций согласно Порядку ведения кассовых операций в РФ и обязанностей, предусмотренных Федеральным законом

Коэффициенты, используемые для расчета вмененного дохода. При  определении величины вмененного дохода для отдельных видов деятельности применяются корректирующие коэффициенты -- К-1, К-2.

Корректирующие коэффициенты базовой доходности -- это коэффициенты, показывающие степень влияния того или иного фактора на результат предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

При определении величины базовой доходности представительные органы муниципальных районов, городских  округов, законодательные (представительные) органы государственной власти могут корректировать (умножать) базовую доходность на корректирующий коэффициент К-2. Данный коэффициент учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности.

Значения корректирующего  коэффициента К-2 определяются для тех  категорий налогоплательщиком на календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно.

При определении корректирующего  коэффициента базовой доходности К-2 учитывается фактический период времени ведения лицом предпринимательской  деятельности в том или ином календарном месяце налогового периода. Таким образом, при определении налоговой базы организация или предприниматель должны разделить значение коэффициента К-2 на количество календарных дней в месяце и умножить на количество фактических дней ведения предпринимательской деятельности в нем.

Налоговой базой для  исчисления единого налога признается величина вмененного дохода, определяемая налогоплательщиком расчетным путем  исходя из установленных п. 3 ст. 346.29 НК РФ значений базовой доходности в месяц на единицу соответствующего физического показателя базовой доходности, а также значений корректирующих коэффициентов базовой доходности К₁, и К₂. При исчислении налоговой базы используемся следующая формула расчета:

ВД = (БД *(№1+№2+№3) * К₁ * К₂ ,

где ВД - величина вмененного дохода,

БД - значение базовой  доходности в месяц, а единицу  соответствующего физического показателя,

К₁ , К₂ , - фактическое количество (объем) физических показателей в каждом полном месяце налогового периода.

Изменение суммы единого  налога, произошедшее вследствие изменения величин корректирующих коэффициентов, возможно только с начала следующего налогового периода.

Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого осуществлена соответствующая государственная  регистрация налогоплательщика, рассчитывается исходя из полных месяцев, начиная с месяца, следующего за месяцем указанной государственной регистрации.

В соответствии с положениями  п. 1 ст. 53 НК РФ объектом налогообложения  для субъектов рассматриваемой  системы налогообложения признается вмененный доход налогоплательщика. Таким образом, базовым экономическим показателем, исходя из величины которого и исчисляется объем налогового обязательства, выступает не фактический хозяйственный результат деятельности налогоплательщика, а расчетный доход, административно «вмененный» налогоплательщику для целей налогообложения.

При этом налоговой  базой для исчисления суммы единого  налога признается величина этого вмененного дохода.

Налоговым периодом по единому налогу на вмененный доход  признается квартал. Если организация начинает свою деятельность в середине квартала, то налог необходимо рассчитывать с начала того месяца, в котором началась деятельность.

Единый налог на вмененный доход исчисляется  налогоплательщиками по итогам каждого  налогового периода (квартала) по ставке 15% от исчисленной налоговой базы (вмененного дохода) по формуле:

ЕН= ВД х 15%: 100,

где ВД -- налоговая  база (вмененный доход) за налоговый  период (квартал);

15% --налоговая ставка.

Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, может быть уменьшена налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50%.

Сумма исчисленного за налоговый период единого налога на вмененный доход подлежит уменьшению налогоплательщиками только на сумму фактически уплаченных ими в пределах суммы исчисленных (подлежащих уплате) за налоговый период на дату представления налоговой декларации по единому налогу страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Основаниями для включения в налоговую декларацию по единому налогу данных об исчисленных и уплаченных за обособленное подразделение страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются составленный налогоплательщиком-организацией в произвольной форме расчет, а также копия платежного документа, подтверждающая уплату общей суммы исчисленных за отчетный (налоговый) период страховых взносов, заверенные налоговым органом по месту постановки на учет (месту нахождения) налогоплательщика-организации.

Сумма страховых взносов  на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей, уплаченных налогоплательщиками -- индивидуальными предпринимателями за свое страхование, учитывается индивидуальными предпринимателями при исчислении единого налога на вмененный доход по одному из мест осуществлении деятельности (по их выбору) на основании копий платежных документов, заверенных налоговым органом по месту их жительства.

Единый налог на вмененный доход, исчисленный по результатам налогового периода, должен быть уплачен не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 1 ст. 346.32 НК РФ).

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые  органы не позднее 20-го числа первого  месяца следующего налогового периода.

Указанная система  налогообложения оказывает минимальное  влияние на организацию бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта. Это  обусловлено тем, что размер ЕНВД рассчитывается не на основании данных бухгалтерского учета (в отличие  от других режимов налогообложения), а исходя из законодательно установленных величин доходности того или иного вида деятельности. По этой причине в плане эффективной организации системы бухгалтерского учета, хозяйствующие субъекты, подпадающие под ЕНВД, обладают наибольшими возможностями.

1.2 Применение малыми  предприятиями упрощенной  системы налогообложения

В соответствии с налоговым  законодательством упрощенная система  налогообложения является специальным  налоговым режимом, применяемым  налогоплательщиками на добровольной основе.

Упрощенная система  налогообложения, в отличие от системы  налогообложения в виде единого  налога на вмененный доход, распространяется на организацию в целом, а не на какой-либо отдельный вид деятельности.

При применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщики уплачивают единый налог, исчисленный по результатам их хозяйственной деятельности за налоговый период (без учета деятельности, переведенной на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход).

Уплата единого  налога организациями заменяет уплату (п. 2. ст. 346 НКРФ):

налога на прибыль  организаций;

налога на имущество  организаций;

единого социального  налога;

НДС (за исключением  НДС, подлежащего уплате при ввозе  товаров на таможенную территорию Российской Федерации).

Уплата единого налога индивидуальными предпринимателями заменяет уплату (п. 3 ст. 346 НК РФ)

¦ налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской  деятельности);

налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности);

единого социального  налога с доходов, полученных от предпринимательской  деятельности;

выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц.

Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Следует отметить, что  ни организации, ни индивидуальные предприниматели не освобождаются от уплаты указанных налогов в случае исполнения ими обязанностей налоговых агентов. Под налоговыми агентами понимаются лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению и удержанию налогов у налогоплательщиков, а также перечислению их в соответствующий бюджет (п. 1 ст. 24 НК РФ)

При этом налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от обязанности:

по уплате страховых  взносов на обязательное пенсионное страхование, предусмотренной Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»;

иных установленных  на территории Российской Федерации  налогов;

3) по ведению кассовых операций, в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением совета директоров Банка России

4) обязанностей, предусмотренных  Федеральным законом от 22 мая  2003 г. № 54-ФЗ «О применении  контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».

Упрощенная система  налогообложения может применяться  как организациями, так и индивидуальными  предпринимателями.

В соответствии с п. 2 ст. 346.12 НК РФ организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам 9 месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доход от реализации не превысил 15 млн. руб. Доход от реализации определяется в соответствии со ст. 249 НК РФ и без учета НДС.

Для организаций и  индивидуальных предпринимателей предоставляется  также право обратного перехода: можно выбрать упрощенную систему, а затем вернуться к общему режиму налогообложения, соблюдая при этом порядок перехода, установленный законом (п. 1 ст. 346" НК РФ).

При применении упрощенной системы налогообложения существует ряд ограничений, которые можно  сгруппировать по видам деятельности и отдельным ее показателям. Упрощенную систему налогообложения не вправе применять налогоплательщики, указанные в Приложении См. Приложение №1..

Организации и индивидуальные предприниматели для принятия окончательного решения о переходе на упрощенную систему налогообложения должны произвести исследование целесообразности перехода на специальный налоговый режим и выбора объекта налогообложения.

Организации или индивидуальные предприниматели могут применять  одновременно упрощенную систему налогообложения  и систему налогообложения в  виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. При этом ограничения по размеру дохода налогоплательщика или остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, а также ограничения по средней численности работников за налоговый (отчетный) период, установленные гл. 26.2 НК РФ, применяются по отношению к таким организациям и индивидуальным предпринимателям в соответствии с п. 4 ст. 346.12 НК РФ, исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности, по совокупности показателей, относящихся к упрощенной системе налогообложения и системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Каждое вновь созданное  предприятие и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель имеют  право подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с пакетом документов, подаваемым при государственной регистрации юридического лица и физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

Объект налогообложения  организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбирают самостоятельно. В течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения объект не может быть изменен.

Объектом налогообложения  можно выбрать:

1) доходы;

2) доходы, уменьшенные  на величину расходов. Организации  при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества  и имущественных прав;

прочие доходы.

Индивидуальные предприниматели  при определении объекта налогообложения  учитывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности.

Для налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта  налогообложения доходы, налоговой  базой признается денежное выражение  полученных ими доходов. Для налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта  налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение полученных ими доходов, уменьшенных на величину понесенных ими расходов. При этом следует помнить, что доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному на дату получения таких доходов и (или) на дату оплаты таких расходов.

Все доходы организации, применяющей упрощенную систему  налогообложения, определяются с использованием кассового метода (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), т.е. фактической датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу налогоплательщиков, получения ими иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. В случае если оплата задолженности производится не денежными средствами, тогда датой получения дохода признается дата поступления имущества (работ, услуг) или имущественных прав либо погашение задолженности перед налогоплательщиком любым иным методом.

Датой получения доходов  признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Доходы, полученные в натуральной форме, согласно п. 4 ст. 346.18 НК РФ учитываются по рыночным ценам. Доходы, полученные в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) и иного имущества, учитываются в совокупности с доходами, полученными в денежном выражении. Денежное выражение таких доходов определяется исходя из рыночных цен.

При определении налоговой базы не учитываются доходы, определенные в соответствии со ст. 251 НК РФ. В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ средства, полученные по договорам кредита или займа, независимо от формы оформления заимствований, а также средства, полученные в счет погашения таких заимствований, относятся к доходам, не учитываемым при налогообложении.

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ организации при определении  объекта обложения по упрощенной системе налогообложения учитывают  доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Выбирая в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели) при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при условии их соответствия критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НКРФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиками.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему  налогообложения, признаются при определении налоговой базы по единому налогу в полной сумме после их фактической оплаты.

Перечень видов  расходов, на которые можно уменьшать  налоговую базу по единому налогу, ограничен ст. 346.16 НК РФ.

Затраты признаются в  составе расходов после их фактической оплаты, а именно:

¦ материальные расходы  и расходы по оплате труда -- в  момент погашения задолженности  путем списания денежных средств  с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе  погашения задолженности -- в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. Расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;

¦ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных  для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров.

Расходы налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему  налогообложения, по оплате стоимости покупных товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, признаются при определении налоговой базы по единому налогу в полной сумме после их фактической оплаты, независимо от времени реализации товаров.

При определении материальных расходов, согласно п. 5 ст. 254 НК РФ, не учитывается стоимость остатков товарно-материальных ценностей, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца.

Налогоплательщики, выбравшие  в качестве объекта налогообложения  доходы, уменьшенные на величину расходов, имеют право уменьшать (но не более чем на 30%) исчисленную ими за налоговый период налоговую базу по единому налогу на сумму убытков, полученных ими по итогам предыдущих налоговых периодов применения данного специального налогового режима.

Сумма не учтенных налогоплательщиками  при исчислении налоговой базы за налоговый период убытков подлежит переносу на будущее. Перенос убытков  может быть осуществлен налогоплательщиками  не более чем на десять очередных  налоговых периодов, следующих за налоговым периодом, по итогам которого впервые получены убытки.

В этих целях убытки, полученные налогоплательщиками за каждый очередной налоговый период из десяти следующих за налоговым  периодом, по итогам которого впервые  были получены убытки, суммируются с остатком ранее не перенесенных убытков. При этом совокупная сумма переносимых убытков не может превышать 30% налоговой базы за истекший налоговый период. В случае если налогоплательщик не переносит ранее полученные убытки на ближайший следующий налоговый период, установленный п. 7 ст. 346.18 НК РФ предельный срок перенесения убытков на будущее не продлевается.

Налоговым периодом по единому налогу, уплачиваемому в  связи с применением упрощенной системы налогообложения, признается календарный год, а отчетными периодами -- первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ).

Налоговые ставки регламентированы в ст. 346.20 НК РФ. Если объектом налогообложения  являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6%. Если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15%. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Сумма налога (квартальных  авансовых платежей по налогу), исчисленная  за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50% по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Налогоплательщики, выбравшие  в качестве объекта налогообложения  доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Уплаченные авансовые  платежи по налогу засчитываются  в счет уплаты налога по итогам налогового периода. Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

В соответствии с п. 7 ст. 346.21 НК РФ и п. 1 и 2 ст. 346.23 НК РФ налог, уплачивается:

налогоплательщиками-организациями -- не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;

налогоплательщиками -- индивидуальными предпринимателями -- не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, могут уплачивать по итогам налогового периода минимальный налог, который зачисляется органами федерального казначейства в бюджеты государственных внебюджетных фондов. Вся сумма минимального налога направляется в социальные внебюджетные фонды.

Законом от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ "О внесении изменений  в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и  некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (с изменениями от 22 июля 2008 г.) с 1 января 2006 г. установлены следующие правила: