Аудит основных средств на примере СХПК

Введение 
 

Глава 1. теоретические  основы аудита основных средств и нематериальных активов предприятия. 

     Понятие аудиторской деятельности более широкое и предусматривает практическое выполнение, как аудита, так и других аудиторских услуг в виде связанных с ним экспертиз, консультаций по вопросам бухгалтерского учета, отчетности, налогообложение, анализа финансово-хозяйственной деятельности и других видов экономико-правового обеспечения предпринимательской деятельности физических и юридических лиц.

     Предмет аудиторской деятельности - процесс расширенного воспроизводства общественно-необходимого продукта и соблюдения его экономико-правового регулирования в условиях рыночной экономики.

     Объектами аудита являются ведение бухгалтерского учета, достоверность отчетности, финансовая стойкость, платежеспособность, система управления предприятием, качество работы экономических и технических служб, налогообложение, планирование, нормирование, стимулирование, внутрихозяйственный контроль, организация и технология производства, процессы хозяйственной деятельности, проектно-сметная документация, исполнительная дисциплина и др.

     Аудитор оценивает предназначенную для  представления пользователям финансовую информацию с позиции объективности  и релевантности, достаточный уровень  которых определенный определенными нормативными документами (стандартами и нормами профессиональных организаций или действующим законодательством).

     1.1. Нормативное регулирование  аудиторской деятельности

     Система нормативного регулирования деятельности в сфере аудита, принятая в России, насчитывает пять уровней:

     Первым  уровнем выступает закон «Об  аудиторской деятельности», а также  Указы Президента РФ и Кодексы  РФ.

     Вторым  уровнем – Постановления Правительства  РФ, а также всевозможные правовым акты федерального органа по регулированию аудиторской деятельности.

     Правила и стандарты аудиторской деятельности формируют третий уровень. Они разработаны  для однозначного понимания норм аудита.

     На  четвертом уровне – методики, которые  применяются в аудиторской деятельности, которые регламентируют порядок проведения аудиторами проверок по конкретным отраслям, а также по вопросам налогообложения.

     Внутренние  стандарты компаний-аудиторов формируют  пятый уровень. Они направлены на разъяснение правил этой деятельности, а также на разработку отдельных аудиторских процедур. Эти стандарты разрабатываются самими компаниями-аудиторами, они в целом формируют единый подход по осуществлению проверок.

           Основными документами, определяющими правовые основы аудиторской  деятельности в РФ, являются:

     1.     Указ Президента РФ от 22.12.93г.  № 2263 «Об аудиторской деятельности  в РФ, утвердивший “Временные  правила аудиторской деятельности  “».

     2.     Распоряжение Президента РФ от 01.12.94г. № 54 – РП «Об    организации работы Комиссии  по аудиторской деятельности при Президенте РФ»

     3.     Постановление Правительства РФ  от 06.05.94г. № 482 «Об утверждении  нормативных документов по регулированию  аудиторской деятельности в РФ»  (с изм. от 21.07.97г. № 907).

     4.     Постановление Правительства РФ  от 06.05.94г. № 482 «Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности» (в ред. Постановления Правительства РФ от 21.07.97г. № 907).

     5.     Постановление Правительства РФ  от 06.05.94г. № 482 «Об утверждении  нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в РФ» (с изм. 21.07.97г. № 907).

     6.     Постановление Правительства РФ  от 07.12.94г. № 1355 «Об основных  критериях (системе показателей)  деятельности экономических субъектов,  по которым их бухгалтерская  (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке» (с изм. от 25.04.95г. № 408).

     7.     Правила (стандарты) аудиторской  деятельности, одобренные комиссией  по аудиторской деятельности  при Президенте РФ.

     В указанных документах отражены нормативные  положения по организации аудиторской деятельности в РФ, аттестации аудиторов, лицензированию аудиторских фирм и аудиторов, осуществлению аудиторских проверок, выдаче аудиторских заключений.

     В настоящее время подготовлены и  обсуждаются несколько проектов Федерального закона РФ «Об аудиторской деятельности». В этом законе должны быть сформулированы понятие и основные принципы аудита, порядок осуществления аудиторской деятельности, объекты и субъекты аудиторских проверок, порядок государственного регулирования, аттестации, лицензирования и стандартизации аудиторской деятельности, права, обязанности и ответственность аудиторов и их клиентов. Принятие закона будет способствовать росту общественной значимости и эффективности отечественного аудита.

     В соответствии с действующим законодательством аудиторской деятельности в России могут заниматься физические и юридические лица независимо от вида собственности, в том числе иностранные и с участием иностранных юридических и физических лиц.

     Аудиторские фирмы регистрируются как предприятия, создаваемые в целях осуществления аудиторской деятельности, и могут иметь любую организационно-правовую форму, кроме открытого акционерного общества. Доля аттестованных аудиторов в уставном капитале фирмы должна быть не менее 51%, что объективно гарантирует независимость от государственных и коммерческих структур.

     Физические  лица регистрируются в качестве предпринимателей без образования юридического лица. Для занятия аудиторской деятельностью  физические лица должны пройти аттестацию и получить лицензию. Соответствующую лицензию должна получить и аудиторская фирма. Лицензирование аудиторской деятельности производиться с целью обеспечения государственного контроля за соблюдением требований законодательства РФ, предъявляемым к аудиторской деятельности.

     К аттестации на право осуществления  аудиторской деятельности допускаются  лица, имеющие экономическое или  юридическое высшее или среднее  специальное образование, а также  стаж работы не менее трех лет из последних пяти в качестве бухгалтера, аудитора, экономиста, ревизора, руководителя предприятия, преподавателя по экономическому профилю и не имеющие судебных ограничений. Претендент на получение квалификационного аттестата аудитора должен иметь также специальное профессиональное образование, включающее обучение по 240-часовой программе в определенном учебно-методическом центре, стажировку в аудиторской фирме и сдачу выпускных экзаменов. Экзамены проводятся в письменной форме по следующим дисциплинам: бухгалтерский учет и отчетность, аудит, налогообложение юридических и физических лиц, финансы предприятия и правовое регулирование имущественных отношений. При успешной сдаче экзаменов выдается квалификационный аттестат сроком на три года. Если в течение двух лет лицо не приступило к работе в качестве аудитора, аттестат утрачивает силу. Продление действия аттестата осуществляется после переподготовке аудитора на курсах повышения квалификации по 40-часовой программе.

     Квалификационные  аттестаты и лицензии выдаются по следующим направлениям

     аудиторской деятельности:

     - Банковский аудит;

     - Аудит страховых организаций;

     - Аудит бирж, внебюджетных фондов  и инвестиционных институтов;

     - Общий аудит (иных экономических  субъектов).

     Порядок лицензирования определен Правительством РФ по представлению Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Комиссия выдает генеральные лицензии государственным органам – Министерству финансов и Центральному банку РФ. Их Центральные аттестационно-лицензионные аудиторские комиссии (ЦАЛАК) выдают лицензии единого образца аудиторским фирмам и аудиторам. Лицензия выдается сроком на 1 – 5 лет после представления необходимых документов и уплаты сбора для аудиторских фирм в сумме 150, а для аудиторов, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, - в сумме 50 минимальных размеров месячной оплаты труда в расчете на год.

     Лицензия  может быть аннулирована в случаях:

• Обнаружения факта представления аудитором для ее получения

                            недостоверных сведений;

• Осуществления аудитором деятельности, не предусмотренной выданной ему лицензией;
• Предоставления аудитором полученных им в ходе проверки сведений третьим лицам без разрешения собственника (руководителя) экономического субъекта;
• Вступления в законную силу приговора суда в отношении аудитора о лишении его права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;
• Неоднократного неквалифицированного проведения аудиторских проверок и оказание аудиторских услуг;
• Умышленного сокрытия аудитором обстоятельств, исключающих возможность проведения проверки экономического субъекта.

     Существует  несколько определенных правил, касающихся деятельности независимых аудиторов: свободный выбор аудитора хозяйствующим  субъектом; договорные отношения между  аудитором и клиентом, позволяющие  аудитору выбирать клиента и быть независимым от указаний государственных органов; возможность отказать клиенту в выдаче аудиторского заключения до устранения отмеченных в ходе проверки недостатков; невозможность проведения проверки при родственных или деловых отношениях аудитора и клиентом, превышающих рамки договора на

     оказание  аудиторских услуг; запрещение аудиторам  заниматься любой другой коммерческой деятельностью, не связанной с оказанием  аудиторских,

     консультационных  и других услуг, разрешенных законодательством.

     Работа  аудиторов постоянно усложняется в связи с часто меняющейся нормативной и законодательной базой. В современных условиях регулярно выходят новые законы, указы, постановления, инструкции, вносятся изменения и дополнения в ранее принятые нормативные документы, регламентирующие организацию бухгалтерского учета и налогообложения предприятий, поэтому аудиторы должны располагать полным банком данных действующей нормативной информации, относящейся к особенностям деятельности проверяемого предприятия. 

     Стандартизация  аудиторской деятельности.

     Для успешного выполнения аудиторских  проверок и качественного оказания других аудиторских услуг необходимо применение в аудиторской практике единых правил (стандартов) аудита.

          Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования к качеству и надежности аудита и обеспечивают определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении.                  

     Основная  цель аудиторских стандартов – обеспечить всех аудиторов и пользователей  аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов и целей аудита, прав и обязанностей аудитора, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. На их базе формируются учебные программы для подготовки аудиторов. Стандарты служат также основанием для оценки качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов при недобросовестном выполнение аудиторской проверки.

          Значение стандартов состоит в следующем:

• способствовать обеспечению высокого качества аудиторской проверки;
• устанавливать единые требования при осуществлении обязательного аудита;
• содействовать внедрению в аудиторскую практику  научных достижений;
• помогать пользователям финансовой информации понять сущность и методы аудиторской проверки;
• обеспечить сравнимость качества работы отдельных аудиторов.

     Все стандарты  рассматриваются и  утверждаются на заседаниях Комиссии по аудиторской деятельности при  Президенте РФ. Предусматривается подготовить 39 стандартов аудита, которые будут  подразделяться на три основные группы:

     1.     Общие правила (стандарты) представляют собой свод профессиональных требований относительно квалификации аудитора, независимости точки зрения аудитора по всем вопросам, касающимся выполняемой работы.

     2.     Правила (стандарты) проведения аудиторской проверки раскрывают положения о необходимости планирования работы аудитора, изучения и оценки систем бухгалтерского учета, внутреннего контроля, получения доказательных материалов.

     3.     Правила (стандарты) составления отчета предусматривают указание на то, какая именно бухгалтерская отчетность проверяется в ходе аудита, была ли она составлена в соответствии с общепринятыми правилами, а также разграничение функций аудитора и администрации экономического субъекта.

     Отчет аудитора должен содержать заключение по поводу достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта или указание причин, по которым заключение не может быть составлено. Примерная структура стандарта включает следующие разделы: общие положения, основные понятия, сущность стандарта, практические приложения. Национальные стандарты аудита определяют лишь общий подход к его проведению, масштаб проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также основные принципы, которым должны следовать аудиторы. Однако стандарты не регламентируют конкретные действия, приемы, процедуры, применяемые в процессе проведения проверки. Они могут быть различными, и их рациональность определяется самими аудиторами (аудиторской фирмой). Этой цели служат внутрифирменные стандарты аудита.

     Для обеспечения высокого качества оказываемых аудиторских услуг аудиторы и аудиторские фирмы должны на основе национальных разрабатывать свои внутренние стандарты, учитывающие специфику работы аудиторской фирмы и раскрывающие содержание конкретных процедур проведения проверки, сбора аудиторских доказательств, их документирования, политики взаимоотношений с клиентами, внутреннего контроля и внутренней отчетности фирмы, прав и обязанностей сотрудников, требований к уровню их образования и квалификации и др. Во многом внутренние стандарты призваны выполнять роль четких руководящих указаний для аудиторов и всех сотрудников аудиторской фирмы. При проведении проверок это в известной мере облегчает сбор необходимых доказательств, сокращает время проверки, уменьшает риск ошибок при формулировании заключения. Появляется возможность увеличить объем и повысить качество выполняемых работ, шире использовать для проведения проверок аудиторов-ассистентов, сделать технологию организации аудита более современной и рациональной. В то же время стандарты не должны быть излишне детализированными, сковывать инициативу аудитора, так как это может превратить аудит в механический сбор сведений, не подкрепленный профессиональными суждениями. Подготовка внутрифирменных аудиторских стандартов – процесс трудоемкий, требующий значительных научных знаний, обобщения как положений нормативных актов, так и практического опыта работы аудиторской фирмы.

     Виды  аудита.                    

           С точки зрения классификационных  признаков различают следующие  виды аудита.  

       Внешний аудит проводится независимой аудиторской фирмой (аудитором) на договорной основе с экономическим субъектом главным образом с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и финансовой отчетности, а также оказания консультационных услуг администрации.

       Внутренний аудит  выступает неотъемлемой частью системы управленческого контроля на предприятии. Его цель – оценка эффективности функционирования системы управления предприятием. Она достигается в процессе контроля со стороны специального органа, создаваемого на предприятии (службы внутреннего аудита), за достоверностью бухгалтерской отчетности, исполнением смет расходов, сохранностью имущества, а также путем разработки предложений по совершенствованию методов организации производства, взаимодействия различных подразделений.

     В тоже время внутренний аудит по содержанию и методам проведения имеет много  общего с внешним аудитом и  в значительной мере является информационной базой для последнего. При должной  организации внутреннего аудита на предприятии существенно сокращаются объем и содержание внешнего аудита, проводимого в предусмотренных законодательством случаях. Однако между внутренним и внешним аудитом имеются и существенные различия. Это, прежде всего различия в уровнях независимости. Органы внутреннего аудита создаются на самом предприятии, подчиняются его руководству и находятся полностью на его содержании. В связи с этим независимая деятельность органов внутреннего аудита возможна, как правило, только в отношениях структурных подразделений предприятия, деятельность которых подвергается проверке. Что касается органов внешнего аудита, то они полностью как материально, так и организационно независимы от аудируемого предприятия и осуществляют свою деятельность на договорной основе.

     Очень важно, чтобы деятельность органов (служб) внутреннего аудита на предприятии  была четко регламентирована соответствующим  Положением (внутрифирменным стандартом), предусматривающим их права и  обязанности, а также гарантии руководства  предприятий по обеспечению их эффективной работы.

     Различия  между внутренним и внешним аудитом  вытекают также из их основных задач  и из времени выполнения работы. Если основной задачей внутреннего  аудита является подготовка информационных материалов о финансово-экономическом состоянии данного предприятия для руководства, то главная задача внешнего аудита – подготовка соответствующего заключения для внешних заинтересованных пользователей: акционеров, инвесторов, налоговой службы, банков, партнеров по бизнесу, органов власти и т.д.

     Внутренний  аудит, являясь составной частью внутрихозяйственного контроля на предприятии, осуществляется непрерывно. Периодичность  внешнего аудита, как правило, - один раз в год. 

     1.2. Цели аудиторской  проверки и источники  информации.

     Целью проверки является контроль операций с основными средствами и нематериальными активами, проверка соблюдения экономическим субъектом установленного порядка учета и списания основных средств и нематериальных активов, начисления износа, обоснованность расходов на ремонт основных средств, правильность отражения в учете и отчетности данных о наличии и движении основных средств и нематериальных активов.

     Основными задачами аудита сохранности, учета  и использования основных средств и нематериальных активов являются проверки:

• обеспечения контроля за наличием и сохранностью основных средств и нематериальных активов;
• правильности отнесения предметов к основным средствам и нематериальным активам;
• правильности и обоснованности оценки принятых в учете основных средств;
• правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств и нематериальных активов;
• обоснованности применяемого метода исчисления амортизации, правильности начисления и отражения в учете износа основных средств и нематериальных активов;
• достоверности и обоснованности затрат по восстановлению объектов основных средств и нематериальных активов;
• правильности и эффективности использования основных средств;
• правильности учета аренды основных средств;
• точность отражения в учете движения и выбытия основных средств;
• правильности исчисляемых налогов, связанных с приобретением, движением и выбытием основных средств;
• правильности отражения данных о наличии и движении основных средств и нематериальных активов в учете, достоверности данных, представленных в отчетности по основным средствам и нематериальным активам.

К объектам аудиторской проверки относятся:

     а) первичные документы по оприходованию, движению и выбытию основных средств:

     б) хозяйственные операции по поступлению  основных средств, их внутреннему перемещению, выбытию;

     в) финансовые результаты от реализации и прочего выбытия основных средств;

     г) операции, связанные с поддержанием основных средств в рабочем состоянии, отражающие расходы на технических  уход, осмотр, проведение всех видов  ремонта;

     д) сохранность основных средств, принятых к бухгалтерскому учету.

     Нормативное обеспечение проверки составляют:

• Закон о бухгалтерском учете;
• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;
• Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98);
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01);
• Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств;
• инструкции и стандарты по бухгалтерскому учету;
• федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
• другая нормативная и методическая литература по учету, аудиту, налогам.

1.3. Методика проведения аудита основных средств и нематериальных активов.

     Цель аудита основных средств - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

     В ходе проверки основных средств, если планом аудита не предусмотрено иное, аудиторы могут рассмотреть и связанные с ними области учета и статьи отчетности: расходы на ремонт основных средств, доходы от сдачи основных средств в аренду и расходы на аренду основных средств, доходы и расходы, возникающие при выбытии основных средств, незавершенное строительство, обязательства по налогу на имущество и т.п.

     Цель  аудита нематериальных активов – составить обоснованное мнение о достоверности и полноте информации о них, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации.

     Для достижения цели аудитору необходимо:

• оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица;
• определить методы проверки;
• разработать программу аудиторских процедур по существу.

     Для разработки эффективного подхода к  аудиту основных средств на стадии планирования проводится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита.

     Практика  показывает, что далеко не всегда аудиторские  проверки основных средств сопровождаются оценкой системы внутреннего  контроля, что заведомо снижает их результативность. Это приводит, в частности, к увеличению затрат времени, так как своевременно не созданные предпосылки для обоснования выборочного способа проверки повышают вероятность искажений в оценке аудиторского риска. Адекватная оценка системы внутреннего контроля позволяет качественно и более доказательно сформировать выводы аудитора в Письменной информации аудитора руководству экономического субъекта и в аналитической части аудиторского заключения.

     При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств, осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота, провести экспертизу применяемой формы учета, проверить наличие регистров бухгалтерского и налогового учета, установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.

     Оценив  систему внутреннего контроля, аудитор  должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских  процедур в отношении основных средств.

     С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушений аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности.

     При этом аудитор описывает аудиторские  процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.