Економічна суть та класифікація допомоги з тимчасової втрати працездатності

ВСТУП

Підприємницькій діяльності властивий досить високий ступінь ризику виникнення витрат, що не були заплановані. Наслідком виникнення таких витрат може стати зниження рівня прибутковості нижче запланованого або навіть понесення суб'єктом господарювання значних збитків. Щоб уникнути цього, компанії можуть створювати різноманітні види забезпечень майбутніх витрат і платежів. Мета формування такого забезпечення полягає в тому, щоб зарезервувати певну суму, що може виявитися необхідною для погашення можливих зобов'язань, якщо ні суму, ні дату виконання таких зобов'язань неможливо з точністю передбачити. Однак, існують певні обмеження щодо визнання забезпечень в бухгалтерському обліку. До того ж бухгалтеру необхідно знати існуючі механізми формування забезпечень і вміти обрати найкращий.

Предметом нашого дослідження виступає процес обліку майбутніх витрат і платежів. Об’єктом вивчення є економічна суть та відображення на рахунках майбутніх витрат і платежів.

Мета дослідження: дослідження та оцінка існуючих критеріїв визнання та механізмів нарахування забезпечень майбутніх витрат і платежів в бухгалтерському обліку для їх удосконалення.

Завдання дослідження:

1.      Визначити економічну суть, оцінку та класифікацію майбутніх витрат і платежів

2.      Охарактеризувати нормативне забезпечення обліку майбутніх витрат і платежів;

3.      Визначити оцінку майбутніх витрат і платежів в обліку;

4.      Розкрити методику обліку майбутніх витрат і платежів.

5.      Описати аналітичний та синтетичний облік забезпечень;

6.      Визначити первинний облік та документооборот забезпечень;

7.      Дослідити проблеми, які існують при обліку майбутніх витрат і платежів, та шляхи усунення цих проблем.

  Методологічна база спирається на такі методи дослідження, як історіографічний, аналізу, опису, порівняння, моделювання.

Структура курсової роботи відповідає поставленим завданням. Курсова робота складається з вступу, трьох розділів, висновків, списку використаної літератури.

Розділ І. Теоретичні аспекти бухгалтерського обліку майбутніх витрат і платежів.

1.1.       Cуть і види забезпечень

  Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов’язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена. Забезпечення використовуються для відшкодування лише тих витрат, для покриття яких вони були створені. Забороняється створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.

  Ефект фінансування за рахунок забезпечень проявляється завдяки існуванню часового розриву між моментом їх формування (нарахування) та використання (грошових виплат). Залежно від цього визначають можливий строк використання їх як джерела фінансування. Якщо забезпечення мають короткостроковий характер, однак нарахування здійснюються регулярно (револьверно) і зберігаються стабільні залишки на відповідних рахунках, то їх можна трактувати як довгостроковий капітал.

  Забезпечення можуть відноситися або на рахунок витрат підприємства (у складі інших операційних витрат), або відшкодовуватися за рахунок прибутку. Величина забезпечень визначається на основі прогнозних розрахунків фінансових і бухгалтерських служб підприємства. Розмір забезпечень, які відносяться на валові витрати, лімітується податковим законодавством.

  Забезпечення наступних витрат і платежів можна розглядати як один із інструментів прихованого самофінансування. За своїми характеристиками забезпечення можна трактувати як позичковий капітал підприємства з невизначеними строками та сумами погашення.

  До основних видів забезпечень, які можуть створюватися на підприємствах, належать такі:

1.2. Забезпечення виплат персоналу

Найтиповішим видом забезпечень, з яким обізнані вітчизняні економісти, є резерв на виплату відпусток. Він створюється з метою рівномірного включення майбутніх витрат на виплату відпусток до витрат звітного періоду (наприклад, місяця). Величина резерву визначається як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і процента, обчисленого як відношення річної прогнозованої суми на оплату відпусток до загального бюджету оплати праці. При безпосередньому нарахуванні відпускних працівникам відповідна сума уже не включається до витрат звітного періоду, а нараховується за рахунок коштів сформованого резерву. Створення резерву відпусток не спричиняє жодних наслідків у податковому обліку. Валові витрати виникають у підприємства безпосередньо в момент нарахування відпускних до виплати (тобто в момент використання зарезервованих сум).

  До забезпечень виплат персоналу належать також інші суми нарахованих у звітному періоді витрат i платежів персоналу, що здійснюватимуться в майбутніх звітних періодах. До таких виплат потрібно віднести витрати на обов’язкові відрахування (збори) для забезпечення виплат на оплату відпусток, зокрема збори на обов’язкове державне пенсійне та соціальне страхування, обов’язкове соціальне страхування на випадок безробіття.

  До внутрішніх джерел фінансування належать також створювані з власної ініціативи підприємств забезпечення (резерви) для відшкодування майбутніх витрат, збитків, зобов’язань, величина яких є невизначеною. У складі забезпечень наступних витрат і платежів (розділ 2 пасиву балансу) відображаються нараховані у звітному періоді майбутні витрати і платежі, величина яких може бути визначена тільки на основі прогнозних оцінок, а також залишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень.

1.3. Резерв на додаткове пенсійне забезпечення.

  Хоча законодавством України передбачена можливість реалізації програм додаткового пенсійного забезпечення за рахунок створення внутрішньовиробничих пенсійних фондів, у практиці господарювання вітчизняних підприємств вони ще не набули поширення. Між тим залишки у фондах (які є складовою забезпечень наступних витрат) на підприємствах країн з розвинутою ринковою економікою розглядаються як важливе джерело фінансування.

  Якщо трудовим договором між працівником та працедавцем передбачаються грошові компенсації у разі непрацездатності, інвалідності, смерті чи старості, то протягом активної діяльності працівника нараховуються внески у відповідні фонди. Грошові видатки з цих фондів здійснюються лише з настанням певних обставин (вихід на пенсію, настання страхового випадку тощо), як правило, через багато років. Таким чином, підприємства мають у своєму розпорядженні постійні залишки коштів, які використовуються для покриття потреби в капіталі. Ці кошти можна розглядати як довгостроковий позичковий капітал.

  Особливе значення цьому джерелу фінансування надають на підприємствах Німеччини. У крупних німецьких компаніях залишки на відповідних фондах сягають 15 % валюти балансу і нерідко перевищують величину статутного капіталу. Це пояснюється особливостями німецької пенсійної системи, значну роль в якій відіграють саме підприємства-роботодавці, що, в свою чергу, стимулюється податковим законодавством (частина відрахувань у відповідні фонди виводиться з-під оподаткування). Для порівняння: на українських підприємствах питома вага всіх забезпечень у структурі капіталу становить всього близько 1 % (дані 2000 р.).

1.4. Резерв на виконання гарантійних зобов’язань

  По товарах, на які встановлено гарантійний термін, до обов’язків продавця (виробника) входить виконання гарантійних зобов’язань протягом терміну гарантії. У разі виявлення дефектів або фальсифікації товарів протягом гарантійного терміну експлуатації споживач має право вимагати від продавця (виробника) їх усунення та відшкодування заподіяних збитків. З метою рівномірного віднесення на собівартість продукції витрат на гарантійний ремонт (обслуговування) підприємство може сформувати резерв на виконання гарантійних зобов’язань. Величина резерву встановлюється, виходячи з рівня гарантійних замін, установленого підприємством на основі прогнозних оцінок. Згідно з податковим законодавством до складу валових витрат платника включаються будь-які витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку, вартість яких не компенсується за рахунок покупців таких товарів. При цьому сума, що відноситься на валові витрати, не може перевищувати 10 % сукупної вартості проданих товарів, по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію створюється у разі наявності затвердженого керівництвом підприємства плану реструктуризації з конкретними заходами, строками їх виконання та сумою очікуваних витрат під час і після початку реалізації цього плану. Аналогічно до інших видів забезпечень залишки резерву витрат на реструктуризацію та виконання гарантійних зобов’язань можуть використовуватися як джерела прихованого фінансування підприємств.

Таблиця 1.

Орієнтована оцінка ймовірності наслідків

умовного факту господарської діяльності

  Розглядаючи другий критерій визнання треба відзначити, що в обох стандартах не вказано, за якої конкретно величини ймовірності здійснення платежу необхідно визнавати забезпечення в обліку. Спроба вирішити вказану проблему була зроблена російським вченим Л.В. Сотниковою. Її шкала була взята нами за основу для розробки власної (табл. 1). Крім того, для кожного з ступенів ймовірності здійснення платежу нами були визначені дії бухгалтера в обліку. Так, якщо ризик здійснення платежу є дуже високим (95-100%), то бухгалтеру в обов'язковому порядку необхідно формувати забезпечення, якщо ризик високий (50-95%) - нарахування резерву носить рекомендаційний характер, якщо ймовірність платежу є середньою (5-50%) - керівництво підприємства і головний бухгалтер самостійно приймають рішення про те, доцільно чи ні формувати забезпечення. Якщо орієнтована величина ризику є низькою, то резерв майбутніх витрат і платежів формувати не треба, однак за балансом на рахунку 042 необхідно показувати виникнення непередбаченого зобов'язання. Якщо ймовірність платежу є дуже низькою, тобто меншою за 5%, то бухгалтеру нічого в обліку робити не потрібно.

1.5. Механізм формування забезпечень в обліку

  Розглянемо механізм формування забезпечень в обліку. Він включає в себе такі елементи як частота здійснення відрахувань до резерву, велична нормативу відрахувань, який множиться на фактичну базу для розрахунку величини всього резерву, і період нарахування резерву.  В залежності від характеру й особливостей витрат, для погашення яких нараховується забезпечення, а також строків їх фактичного виникнення механізм формування резерву може бути різний (табл.2). Для витрат, які виникають у підприємства щорічно протягом всього року механізм формування забезпечень є однозначним: нарахування резерву здійс­нюється щомісячно шляхом множення нормативу на фактичну базу, обрану для розрахунку кожного конкретного різновиду забезпечення, протягом всього фінансового року. Яскравими прикладами таких витрат є витрати підприємства, пов'язані із виплатою відпусток працівникам, виплатою винагороди за вислугу років.

Таблиця 2.

Механізми формування забезпечень майбутніх витраті платежів в бухгалтерському обліку

  Для формування в бухгалтерському обліку забезпечень під витрати, які щорічно не повторюються, носять разовий характер, період виникнення яких є запланованим (наприклад, під витрати, пов'язані із проведенням реструктуриза­ції підприємства), в зарубіжній обліковій практиці використовуються два механізми. Пер­ший варіант передбачає чітко обмежений моментом фактичного завершення за­ходів період нарахування резерву. Отже, величина щомісячних відрахувань буде обчислюватися, виходячи не з 12 місяців, а з кількості місяців від початку до кі­нця робіт.                Другий варіант передбачає проведення розрахунку місячних відраху­вань виходячи із 12 місяців (аналогічно механізму, застосовуваному для щорі­чно виникаючих витрат), незважаючи на період здійснення заходів. Використання першого варіанту, на наш погляд, є більш доцільним, оскільки при застосуванні другого варіанту буде мати місце дефіцит зарезервованих коштів, тобто сума накопиченого на початок здійснення заходів резерву не зможе покрити фактичних витрат. Різниця буде тим більшою, чим ближчим до початку року буде здійснення запланованих заходів, під забезпечення фінансування яких формується резерв.

  Якщо ж виникнення витрат, для покриття яких формується резерв, заздалегідь важко передбачити, оскільки ця обставина пов'язана із здійсненням певних подій в майбутньому, то механізм створення забезпечення в обліку характеризується нерівномірністю і відсутністю чітко визначеного періоду нарахування витрат. До резервів такої групи можна віднести резерв гарантійних зобов'язань.

  Виняток із загальних правил, що стосуються забезпечень, становлять кошти цільового фінансування i цільових надходжень, які згідно з П(С)БО також включаються до складу забезпечень наступних витрат і платежів. Залишки цільового фінансування (субсидії, асигнування з бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних та юридичних осіб) можна розглядати як власний капітал. До того ж ці кошти надходять на підприємство ззовні. Щоправда, в умовах розвинутого ринку такого роду надходження на підприємствах практично відсутні. Саме тому ми не зупинятимемося на їх характеристиці.

  Критерії визнання в обліку всіх забезпечень майбутніх витрат і платежів сформульовані в пункті 14 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку України (П(С)БОУ) 11 "Зобов'язання" [2]. Порівняємо їх із критеріями, наведеними в Міжнародному стандарті бухгалтерського обліку (МСБО) 37 "Забезпечення, непередбачені зобов'язання та непередбачені активи" Порівнюючи формулювання критеріїв за П(С)БОУ 11 і МСБО 37 можна відмітити, що, по-перше, український стандарт не уточнює, для виконання якого (юридичного або конструктивного) зобов'язання формується забезпечення, а, по-друге, останньою умовою є розрахункова визначеність величини забезпечення за П(С)БО 11 і достовірна оцінка за МСБО, тобто вимога міжнародного стандарту є більш жорсткою відносно надійності оцінки величини створюваного резерву.

Забезпечення створюється:

1)         при виникненні внаслідок минулих подій зобов'язання;

2)         погашення зобов'язання ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди;

3)         оцінка зобов'язання може бути розрахунково визначена.             

Забезпечення слід визнавати тільки коли:

1)         підприємство має поточне юридичне або конструктивне зобов'язання як результат минулої події;

2)         ймовірно, що для погашення зобов'язання буде необхідно здійснення платежу;

3)         сума зобов'язання може бути достовірно визначена.

Вважаємо необхідним внести всі вказані уточнення щодо критеріїв визнання забезпечень майбутніх витрат і платежів в обліку в пункт 14 П(С)БОУ 11.

1.6. Нормативне регулювання обліку забезпечень

  Згiдно зi ст. 115 КЗпП та ст. 21 Закону № 504/96-BP заробітна плата працівникам за час відпустки виплачується не пізніше ніж за три дні до початку відпустки.

  Відповідно до ст. 23 Закону № 504/96-BP витрати, пов'язані з оплатою таких відпусток, як щорічна основна відпустка; щорічна додаткова відпустка за роботу із шкідливими і важкими умовами праці; щорічна додаткова відпустка за особливий характер праці; відпустка у зв'язку з навчанням у середніх навчальних закладах, професійно-технічних навчальних закладах, вищих навчальних закладах, навчальних закладах післядипломної освіти та аспірантурі; відпустка у зв'язку з профспілковим навчанням; творча відпустка та додаткова відпустка працівникам, які мають дітей, здійснюються за рахунок коштів підприємства, призначених на оплату праці, або за рахунок коштів фізичної особи, в якої працюють за трудовим договором працівники.

  Формування в бухгалтерському обліку інформації про виплати (у грошовій та негрошовій формах) за роботи, виконані працівниками, та розкриття її у фінансовій звітності здійснюється відповідно до норм ПБО 26. Згідно з п. 4 ПБО 26 до виплат працівникам відносяться:

— поточні виплати;

— виплати при звільненні;

— виплати по закінченні трудової діяльності;

— виплати інструментами власного капіталу підприємства;

— інші довгострокові виплати.

  Щодо виплат за невідпрацьований час (щорічні відпустки та інший оплачуваний невідпрацьований час), то такі виплати відносяться до поточних. Відповдіно до п. 7 ПБО 26 виплати за невідпрацьований час, що підлягають накопиченню, визнаються зобов'язанням через створення забезпечення у звітному періоді.

  Крім того, п. 13 ПБО 11 визначено, що забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат, у тому числі й витрат на оплату відпусток працівникам.

  П(С)БО 11 "Зобов'язання"

Загальні положення:

  1. Це  Положення  (стандарт)  визначає  методологічні  засади
формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов'язання та
її розкриття у фінансовій звітності.

     2. Норми   цього   Положення    (стандарту)    застосовуються
підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі -
підприємства)  незалежно  від  форм  власності   (крім   бюджетних
установ).

      3. Це  Положення  (стандарт)  застосовується  з  урахуванням
особливостей  оцінки  та  розкриття  інформації  щодо зобов'язань,
установлених  іншими  положеннями  (стандартами)   бухгалтерського
обліку.

     4. Терміни,  що  використовуються в  положеннях  (стандартах)
бухгалтерського обліку, мають таке значення:

     Забезпечення - зобов'язання з невизначеними сумою  або  часом
погашення на дату балансу.

     Непередбачене зобов'язання - це:

     1) зобов'язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та
існування якого буде підтверджено лише тоді,  коли відбудеться або
не  відбудеться  одна чи більше невизначених майбутніх подій,  над
якими підприємство не має повного контролю;

     2) теперішнє   зобов'язання,  що  виникає  внаслідок  минулих
подій,  але  не  визнається,   оскільки   малоймовірно,   що   для
врегулювання  зобов'язання потрібно буде використати ресурси,  які
втілюють у собі економічні вигоди,  або оскільки суму зобов'язання
не можна достовірно визначити.

     Обтяжливий контракт  -  контракт,  витрати  (яких  не   можна
уникнути)  на  виконання  якого  перевищують  очікувані економічні
вигоди від цього контракту.

     Сума погашення  -  недисконтована сума грошових коштів або їх
еквівалентів,  яка,  як очікується,  буде сплачена  для  погашення
зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування),  яка, як очікується,
буде потрібна  для  погашення  зобов'язання  в процесі  звичайної
діяльності підприємства.
                       Визнання та оцінка зобов'язання
     5.   Зобов'язання   визнається,  якщо  його  оцінка  може  бути
достовірно визначена та існує  ймовірність  зменшення  економічних
вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу
раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню,  то  його  сума
включається до складу доходу звітного періоду.

     6. З метою бухгалтерського  обліку  зобов'язання  поділяються
на:

     довгострокові;

     поточні;

     забезпечення;

     непередбачені зобов'язання.

     доходи майбутніх періодів. ( Пункт 6 доповнено абзацом шостим
згідно з Наказом Мінфіну N 304 ( z0905-00 ) від 30.11.2000 )

     7. До довгострокових зобов'язань належать:

     довгострокові кредити банків;

     інші довгострокові фінансові зобов'язання;

     відстрочені податкові зобов'язання;

     інші довгострокові зобов'язання.

     8. Зобов'язання,   на   яке  нараховуються  відсотки  та  яке
підлягає погашенню протягом дванадцяти  місяців  з  дати  балансу,
слід  розглядати  як  довгострокове  зобов'язання,  якщо первісний
термін  погашення  був  більше  ніж  дванадцять  місяців   та   до
затвердження  фінансової  звітності існує угода про переоформлення
цього зобов'язання на довгострокове.

     9. Довгострокове зобов'язання за кредитною угодою (якщо угода
передбачає   погашення   зобов'язання    на    вимогу    кредитора
(позикодавця)   у   разі   порушення  певних  умов,  пов'язаних  з
фінансовим станом позичальника),  умови якої порушені,  вважається
довгостроковим, якщо:

     позикодавець до затвердження фінансової  звітності  погодився
не вимагати погашення зобов'язання внаслідок порушення;

     не очікується виникнення подальших порушень  кредитної  угоди
протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

     10. Довгострокові    зобов'язання,   на   які   нараховуються
відсотки,  відображаються в балансі за  їх  теперішньою  вартістю.
Визначення   теперішньої   вартості  залежить  від  умов  та  виду
зобов'язання.

     11. Поточні зобов'язання включають:

     короткострокові кредити банків;

     поточну заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями;

     короткострокові векселі видані;

     кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги;

     поточну заборгованість за розрахунками з  одержаних  авансів,
за  розрахунками  з  бюджетом,  за  розрахунками  з  позабюджетних
платежів, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати
праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх
розрахунків;

     інші поточні зобов'язання.

     12. Поточні зобов'язання відображаються в  балансі  за  сумою
погашення.

     13.  Забезпечення  створюються  для  відшкодування  наступних
(майбутніх) операційних витрат на:

     виплату відпусток працівникам;

     додаткове пенсійне забезпечення;

     виконання гарантійних зобов'язань;

     реструктуризацію;

     виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

     Суми створених забезпечень визнаються витратами.

(  Пункт  13  із змінами, внесеними згідно з Наказом Мінфіну N 989
( z0962-02 ) від 10.12.2002 )

     14. Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих
подій зобов'язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення
ресурсів,  що втілюють в собі економічні вигоди,  та  його  оцінка
може   бути   розрахунково   визначена.  Забороняється  створювати
забезпечення  для  покриття  майбутніх  збитків   від   діяльності
підприємства.

     15. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію
створюється    у   разі   наявності   затвердженого   керівництвом
підприємства  плану  реструктуризації  з   конкретними   заходами,
строками їх виконання та сумою витрат,  що будуть зазнані, й після
початку реалізації цього плану.

     16. Сума   забезпечення  визначається  за  обліковою  оцінкою
ресурсів  (за  вирахуванням   суми   очікуваного   відшкодування),
необхідних   для  погашення  відповідного  зобов'язання,  на  дату
балансу. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію
визначається за сумою прямих витрат, які не пов'язані з діяльністю
підприємства,  що  триває. Забезпечення довгострокових зобов'язань
визнаються у сумі їх теперішньої вартості.

(  Пункт  16  із змінами, внесеними згідно з Наказом Мінфіну N 989
( z0962-02 ) від 10.12.2002 )

     17. Забезпечення  використовується для відшкодування лише тих
витрат, для покриття яких воно було створено.

     18. Залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу
та,  у разі потреби, коригується (збільшується або зменшується). У
разі   відсутності   ймовірності  вибуття  активів  для  погашення
майбутніх   зобов'язань   сума   такого   забезпечення    підлягає
сторнуванню.

     19. Непередбачені     зобов'язання     відображаються      на
позабалансових рахунках підприємства за обліковою оцінкою.

Розкриття інформації про зобов'язання