Облік використання виробничих запасів

Вступ

Становлення ринкової економіки  в Україні, поява нових господарських  структур різних форм власності, розвиток міжнародних економічних зв'язків  зумовили необхідність удосконалення  обліку відповідно до вимог міжнародних  стандартів. Створенню інформаційної бази для забезпечення переходу до системи, орієнтованої на ринкові умови господарювання, підвищенню ефективності облікової інформації, необхідної для потреб управління і контролю на всіх рівнях, сприяло прийняття Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні", який є головним нормативно-правовим документом у системі регулювання обліку і закріпив перехід підприємств і організацій України на систему фінансового обліку і звітності, основану на національних Положеннях (Стандартах) бухгалтерського обліку, що відповідають вимогам міжнародних стандартів.

Перехід від планово-розподільчої до ринкової економіки вимагає перегляду  методологічної основи обліку, уточнення  його об'єктів, технологію збору і  обробки даних. Зрозуміло, що методологічні аспекти відіграють вирішальну роль у структуризації внутрішньої будови інформаційної системи підприємства та визначають технологію облікового процесу, а тому їх розвиток в умовах ринку є об'єктивною необхідністю.

Здійснення ефективних заходів щодо стабілізації економіки України і перехід до ринкових відносин потребують принципово нових підходів до управління запасами підприємства. Це зумовлює необхідність удосконалення організації та методики обліку запасів підприємства та відповідність до вимог ринкової інфраструктури.

Проблеми обліку виробничих запасів в умовах реформування економіки  набувають особливої актуальності в зв'язку з потребою отримати точної і достовірної інформації. Система  їх обліку, яка склалася роками, не задовольняє  вимоги ринку, оскільки умови функціонування значно розширюють коло операцій, що проводяться з запасами.

Важливе практичне значення та виробничу спрямованість мають  питання аналізу забезпечення та використання запасів на підприємствах (у виробництві) оскільки повне забезпечення виробничими запасами виробництво та їх ефективне використання є передумовою подальшого розвитку виробництва на підприємствах.

Крім самого обліку важливе  значення має питання перевірки, тобто ревізії запасів на підприємстві. Відсутність єдиної методичної основи та аспектів оптимізації призвели до схоластичного підходу в розвитку облікової системи, в тому числі й запасів.

Однак ряд проблем  організації обліку та контролю виробничих запасів в умовах переходу до ринкових відносин потребують подальших досліджень та наукових розробок. В багатьох теоретичних концепціях стану та розвитку обліку, аналізу та контролю запасів відсутня єдність: вони або недостатньо обґрунтовані або спірні. Зміна податкового механізму додала до своєї маси невирішених проблем нові, які до цього часу наукою не ставилися і не обґрунтовувалися.

Теоретичне і практичне  значення вирішення зазначених питань по удосконаленню обліку та контролю виробничих запасів на підприємстві і зумовили вибір теми, визначили  основні завдання і цільову спрямованість дипломної роботи.

Актуальність теми полягає  у тому, що добре побудований, належним чином організований облік виробничих запасів, тобто якісна проінформованість  про їх наявність та рух мають  суттєве значення в управлінні виробничою діяльністю кожного підприємства. Тому сьогодні об'єктивно виникли умови для перегляду існуючої практики організації обліку та контролю запасів. Вся система досліджень по даному об'єкті обліку розглянута під кутом зору вимог ринкових відносин.

Предметом дослідження  визначено методологічні аспекти обліку та аналізу за запасами в умовах ринкових відносин з урахуванням галузевої специфіки.

1. Теоретичні  основи обліку використання виробничих  запасів

1.1 Економічна суть виробничих запасів.

   На рівні підприємства запаси належать до об’єктів, які потребують великих капіталовкладень, і тому являють собою один із чинників, що визначають політику підприємства та впливають на рівень ефективності його функціонування. Проте більшість підприємств не приділяють належної уваги питанням управління виробничими запасами і постійно недооцінюють свої майбутні потреби в наявних запасах, унаслідок чого змушені нести додаткові витрати.

   Управління запасами має два основні аспекти. Один стосується забезпечення підприємства виробничими запасами для виготовлення необхідного продукту в достатній кількості, у визначені терміни та в потрібному місці.

   Другий аспект пов’язаний з витратами на підтримання певного рівня запасів. Виходячи з цих положень на підприємстві регулюють рівень матеріальних запасів виробництва.

   Запаси є однією з найбільших складових собівартості продукції, робіт, послуг. Від правильності ведення обліку запасів залежить достовірність даних про отриманий підприємством прибуток та збереження самих запасів.

   Ефективність управління обіговими коштами підприємства, до яких відносяться виробничі запаси, обумовлюються багатьма чинниками - як зовнішніми, що не залежать від діяльності підприємства, так і внутрішніми, на які підприємство може, та повинно активно впливати.

   До зовнішніх чинників належить загальний стан економічної ситуації в країні та регіоні, особливості та нестабільність податкового законодавства, умови надання кредитів та процентні ставки, наявність цільового фінансування.

   Однак не меншу роль відіграють внутрішні чинники, які підприємство має активно використовувати з метою підвищення ефективності використання обігових коштів. Основні з них покладені в основу раціонального та економного використання матеріальних і паливно-енергетичних ресурсів.

Зменшення матеріало - та енергомісткості продукції дає змогу підприємству:

· Поліпшити своє фінансове  становище за рахунок зменшення  собівартості продукції та збільшення прибутку;

· Збільшити обсяг  випуску продукції за умов незмінності  обсягів використання сировини та матеріалів;

· За рахунок зменшення  цін на продукцію успішно конкурувати  з іншими підприємствами на ринках збуту;

· Зменшити нормативний  обсяг обігових коштів, які необхідні  підприємству для нормального функціонування.

   Раціональному використанню матеріальних ресурсів на підприємстві сприяє реалізація сучасних концепцій управління виробничими запасами. Великі резерви збільшення ефективності діяльності підприємства закладені саме в раціональному управлінні виробничими запасами.

   Економія на закупівлі, зменшення витрат транспортування, забезпечення надійності постачання і виробництва, попередження можливих коливань цін на матеріальні ресурси через систему буферних запасів, урахування сезонних коливань виробничої програми або попиту, виконання графіка виробництва визначають ефективність економіки підприємства.

1.2 Поняття, класифікація та оцінка виробничих запаcів

   Однією з обов’язкових умов здійснення процесу виробництва є забезпечення його предметами праці (виробничими запасами) – сировиною, матеріалами, напівфабрикатами, комплектуючими виробами, з яких або за допомогою яких здійснюється виробництво продукції.

Відмітною особливістю  їх є одноразове використання в процесі  виробництва, перенесення всієї  вартості на собівартість виготовленої продукції. Тому контроль за збереженням матеріальних ресурсів, раціональним використанням їх у виробництві має велике значення.

   Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності регламентуються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”.

Оцінка запасів.

   Оцінка запасів є важливою передумовою організації обліку цієї ділянки, адже вона впливає на точність фінансових результатів підприємства. Згідно П(С)БО 9 придбані або вироблені виробничі запаси зараховуються на баланс підприємства за первинною вартістю.

Порядок визначення первісної вартості.

   Первинною вартістю запасів які придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат:

- суми, які сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю);

- суми, які сплачуються за інформаційні, посередницькі та інші послуги у зв’язку з пошуком та придбанням запасів.

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;

- затрати по заготівлі;

   Інші витрати, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів та доведення їх до стану, у якому вони придатні для використання та призначення.

   Первинною вартістю запасів, виготовлених власними силами підприємства, є собівартість їх виробництва, яка визначається згідно з положенням бухгалтерського обліку 16 “Витрати”.

   Первинною вартістю запасів, які внесені до статутного капіталу, визнається узгоджена засновниками підприємства їх справедлива вартість.

  Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первинною вартістю одержаних запасів є їх справедлива вартість.

   Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.

   Не включаються до вартості запасів, а належать до витрат того періоду, у якому вони були здійснені (установлені):

· Понаднормативні втрати і недостачі запасів;

· Відсотки за користування позиками;

· Витрати на збут;

· Загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосередньо  не пов’язані з придбанням і доставкою запасів і приведенням їх до стану, придатного до використання за призначенням

Класифікація запасів:

   За функціями запаси підрозділяють на такі види:

• поточні (циклічні) запаси, створюються протягом середньостатистичного виробничого періоду, або запаси обсягом в одну партію;
• резервні (страхові, буферні) запаси — запаси для компенсації випадкових коливань попиту або пропозиції, а також спекулятивні запаси, створені на випадок очікуваних змін попиту або пропозиції;
• автономні запаси, створені для здійснення діяльності в кожному зі сполучних пунктів процесу з відносною незалежністю друг від друга.

За місцем розміщення поділяють на такі види:

• складські запаси — запаси розміщені на складах
• перехідні (технологічні, транзитні) запаси: рухаються з однієї частини логістичної системи в іншу

   Запаси відносяться до складу оборотних активів, тому що можуть бути перетворені на грошові кошти протягом року або одного операційного циклу. Оборотні засоби є фінансово-економічною категорією, яка випливає з існування товарно-грошових відносин, дії закону вартості та організації діяльності підприємства.

Для обліку виробничих запасів  в умовах реформування економіки  набуває особливої актуальності класифікування в зв'язку з потребою отримати точної і достовірної інформації.

Для правильної організації  обліку запасів важливе значення має їх науково обґрунтована класифікація. Запаси можна класифікувати за наступними ознаками:

За призначенням і  причинами утворення:

- постійні: частина виробничих і товарних запасів, що забезпечують безперервність виробничого процесу між двома черговими поставками;

- сезонні: запаси, що утворяться при сезонному виробництві продукції чи при сезонному транспортуванні;

За місцем знаходження:

- складські: запаси, що знаходяться на складах підприємства;

- у виробництві: запаси, що знаходяться в процесі обробки;

- в дорозі: продукція, що відвантажена споживачу, і ще ним не отримана, знаходиться в дорозі;

За рівнем наявності  на підприємстві:

- нормативні: запаси, що відповідають запланованим обсягам запасів, необхідним для забезпечення безперебійної роботи підприємства;

- понаднормові: запаси, що перевищують їх нормативну кількість;

За наявністю на початок  і кінець звітного періоду:

- початкові: величина запасів на початок звітного періоду;

- кінцеві: величина запасів на кінець звітного періоду;

Відносно до балансу:

- балансові: запаси, що є власністю підприємства і відображаються в балансі;

- позабалансові: запаси, що не належать підприємству, і знаходяться у нього через певні обставини;

За ступенем ліквідності:

- ліквідні: виробничі та товарні запаси, що легко перетворюються на грошові кошти у короткий термін і без значних втрат первісної вартості таких запасів;

- неліквідні: виробничі та товарні запаси, які неможливо легко перетворити на грошові кошти у короткий термін і без значних втрат первісної вартості таких запасів;

За походженням:

- первинні: запаси, що надійшли на підприємство від інших підприємств і не підлягали обробці на даному підприємстві;

- вторинні: матеріали та вироби, що після первинного використання можуть застосовуватися вдруге у виробництві (відходи виробництва та споживання продукції);

За обсягом:

- вільні: запаси, що знаходяться у надлишку на підприємстві;

- обмежені: запаси, що знаходяться в обмеженій кількості на підприємстві;

За сферою використання:

- у сфері виробництва: запаси, що знаходяться у процесі виробництва (виробничі запаси, незавершене виробництво);

- у сфері обігу: запаси, що знаходяться у сфері обігу (готова продукція, товари);

- у невиробничій сфері: запаси, що не використовуються у виробництві;

За структурою і складом:

- запаси виробничі (предмети та засоби праці): запаси сировини, основних і допоміжних матеріалів, напівфабрикатів власного виробництва, купівельних напівфабрикатів, комплектуючих виробів, палива, запчастин, тари і тарних матеріалів, МШП;

- запаси незавершеного виробництва (предмети праці): частина продукції, що не пройшла всіх стадій обробки та не прийнята відділом технічного контролю (ВТК);

- запаси готової продукції (продукти праці): продукція, закінчена виробництвом, що прийнята ВТК і знаходиться на складі;

- запаси товарні (продукти праці): товари, що знаходяться у сфері обігу, а також продукція, що знаходиться в дорозі.

Наведена класифікація запасів забезпечує виконання основних завдань обліку та контролю запасів, серед яких:

- раціональне визначення одиниці обліку запасів та формування номенклатури-цінника;

- організація складського господарства;

- достовірне визначення первісної вартості запасів;

- визначення умов переоцінки запасів на дату балансу та методів їх оцінки вразі вибуття;

- відображення на рахунках обліку операцій з надходження і вибуття запасів та точне визначення залишків запасів;

- розкриття інформації про запаси у примітках до фінансової звітності.

Усі перераховані завдання сприяють формуванню інформації для  управління запасами.

Загальноприйнята класифікація впроваджується на підприємствах на території України, проте не виключено  те що на певний виробничий запас на різних підприємствах може даватись різна назва, це зумовлено тим що кожен регіон має свою специфічну вимову, а також не обходиться і без непрофесійності робочих які не вправі дати правильну класифікацію із-за своєї не кваліфікованості.

1.3 методи оцінки вибуття запасів

   Як уже було зазначено, в П(С)БО 9 вказано шість методів оцінки вибуття запасів: ідентифікованої собівартості, середньозваженої собівартості, ФІФО, ЛІФО, нормативних затрат, за цінами продажу. Розглянемо їх за порядком.

 Оцінка за ідентифікованою собівартістю

   Інакше кажучи, "за яку ціну купив, за таку і списав" (у виробництво, на склад готової продукції чи в реалізацію - залежно від того, які саме види запасів і з якою метою вибувають).

   Згідно з П(С)БО 9, цей метод застосовують для оцінки вибуття запасів, придбаних з метою їх реалізації на спеціальне замовлення, і для оцінки вибуття запасів, які не замінюють один одного. Однак не зовсім зрозуміло, навіщо у П(С)БО 9 запроваджено таке обмеження в застосуванні методу ідентифікованої собівартості. Можливо, наголос на спецзамовленні і незамінності не треба розуміти як обмеження, а лише в тому сенсі, що застосувати цей метод оцінки зможуть усі підприємства для спецзамовлень, а у разі незамінності - в обов'язковому порядку.

   Найімовірніше, саме так і потрібно розуміти п. 17 разом з першим абзацом п. 16 П(С)БО 9. Адже на багатьох підприємствах давно налагоджено комп'ютерний облік надходження і вибуття запасів за ідентифікованою собівартістю, і оскільки цей метод є найточнішим, немає сенсу змінювати і перебудовувати програми заради впровадження приблизного обліку, яким є облік вибуття за: середньозваженою собівартістю, ФІФО, ЛІФО. Інша річ, що терміна ідентифікована собівартість ми не знали. Але це лише новий термін, а сам метод не новий - він давно і широко у нас застосовується.

У нашій країні він  завжди переважав і використовувався практично у всіх галузях економіки. Обов'язкова умова для цього - можливість за кожною одиницею запасів установити саме її ціну (історичну собівартість);

Оцінка за середньозваженою собівартістю

   Метод застосовується окремо для кожної сукупності взятих на облік запасів, однакових за призначенням і споживчими характеристиками (цього уточнення немає в П(С)БО 9, але ми його тут вносимо для ширшого розкриття суті методу). Середньозважена собівартість одиниці, що вибуває, визначається за формулою:

Отже, в чисельнику формули  проставляються значення в грошовому (вартісному) вимірі, у знаменнику ці ж значення - у кількісному (тобто в фізичних одиницях).

 Оцінка за методом  ФІФО

   Цей метод оцінки вибуття запасів за цінами перших закупівель, тобто метод ФІФО, грунтується на припущенні, що запаси, які надійшли першими, першими і реалізовуються (first-in, first-out method - FIFO).

   Основним його недоліком є вплив зовнішніх чинників економічного життя держави на показник валового прибутку окремо взятого підприємства.

   Так, в умовах постійно зростаючих цін метод ФІФО дає найвищий показник валового прибутку. А якщо взяти до уваги, що в умовах загального зростання цін кожне підприємство прагне підвищити також і ціни на реалізовуваний товар, то при застосуванні методу ФІФО до оцінки вибуття показник валового прибутку, що зазначається у Звіті про фінансові результати, можна вважати невиправдано завищеним.

   Відповідно, в умовах постійного зниження цін спостерігається зворотний процес: показник валового прибутку внаслідок застосування методу ФІФО до оцінки вибуття запасів і вимушеного зниження відпускних цін на продукцію (товари), що їх підприємство реалізовує, виходить у звіті невиправдано заниженим.

Оцінка за методом  ЛІФО

   Цей метод оцінки вибуття запасів за цінами останніх закупівель грунтується на припущенні, що собівартість запасів, що надійшли останніми, використовується для визначення собівартості товарів, проданих першими (last-in, first-out method - LIFO). Метод ЛІФО має деякі переваги над методом ФІФО, хоч і не позбавлений недоліків. Якщо брати до уваги відоме твердження про те, що найточніший фінансовий результат можна вивести шляхом порівняння поточної собівартості товарів з їх поточною продажною вартістю, то можна вважати, що метод ЛІФО має явну перевагу над методом ФІФО, оскільки саме метод ЛІФО дозволяє співвідносити ці дві величини: поточну (ринкову) вартість запасів і поточну (ринкову) вартість продажу.

Крім того, оцінка вибуття  запасів за поточною (ринковою, що склалася на цей момент) вартістю дає змогу  підприємству в умовах зростання  цін поповнювати свої запаси, не шукаючи додаткових джерел поповнення оборотних коштів.

   Отже, завдяки тому, що метод ЛІФО за будь-яких коливань цін, тобто незалежно від того, зростають вони чи знижуються, передбачає, що собівартість реалізованих товарів (продукції, робіт) утворять витрати відповідно до рівня цін на момент продажу, то цей метод порівняно з іншими покаже менший валовий прибуток у період інфляції і великий - у період дефляції. Отже, згладжується вплив чинників піднесення і спаду в економіці держави.

Оцінка за нормативним  методом обліку вибуття запасів

   Нормативний метод обліку вибуття запасів є частиною давно відомого в нашій країні нормативного методу обліку витрат (облік за планово-розрахунковими цінами) і базується на нормативному методі калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг).

   Відповідно до п. 23 П(С)БО 9, "оцінка (вибуття запасів. - Авт.) за нормативними витратами полягає в застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормативних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних витрат до фактичних витрати і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися".

   Основні принципи нормативного методу обліку витрат (у тому числі вибуття запасів) і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) зводяться до такого. В основу калькуляції фактичної собівартості окремого виду продукції покладено заздалегідь складену калькуляцію нормативної собівартості цього виду продукції за затвердженими самим підприємством поточними нормами витрат сировини і матеріалів, праці тощо.

   Нормативна калькуляція - це визначення собівартості одиниці продукції (робіт, послуг) за статтями витрат у грошовому вимірі на основі діючих (поточних) норм витрат матеріалів, заробітної плати тощо.

   Діючими нормами прийнято називати норми і нормативи, зумовлені технологічним процесом, відповідно до якого передають матеріали у виробництво, оплачують виконані роботи. Нормативні калькуляції можуть складатися послідовно на деталі, вузли і продукцію загалом. Нормативні калькуляції використовують для оцінки залишків незавершеного виробництва і визначення фактичної собівартості продукції при застосуванні нормативного методу обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг).

   Нормативний метод обліку витрат і калькулювання собівартості продукції є основним методом, що використовується на підприємствах промисловості зі складною технологією, а також у сезонних галузях матеріального виробництва. Він, нарівні з іншими методами оцінки вибуття запасів, потрібен для оцінки не лише при вибутті запасів з підприємства, а й при переведенні їх з однієї балансової статті до іншої, що теж кваліфікується як вибуття (див. вище).

Метод оцінки вибуття запасів за цінами продажу

   Може здатися, що цей метод - єдиний, що застосовується лише до вибуття запасів з підприємства. Це не так. Адже торгова націнка додається до первісної вартості закуплених для подальшого продажу вроздріб товарів вже на стадії оприбуткування цих товарів на рахунок 282. Надалі облік руху товарів на всіх дореалізаційних стадіях може відбуватися за цінами продажу.         Разом з тим це не суперечить вимогам П(С)БО 9 і МСФЗ 2 щодо оцінки запасів на дату балансу за найменшою з двох вартостей: первісною вартістюабо чистою вартістю реалізації. Адже на балансі сальдо товарів у роздрібній торгівлі показується згорнуто: Сальдо Д-т 282 - Сальдо К-т 285, тобто з врахуванням контрактиву "Торгова націнка" як показника, що коригує продажну вартість до рівня первісної.

Вибуття ОФ, зумовлене  ліквідацією підприємства

   При поверненні основних фондів у зв'язку з повною і остаточною ліквідацією підприємства як юридичної особи їх вартість у розмірі, що не перевищує номінальну вартість акцій (часток, паїв), до складу валових доходів не включається. Це положення регламентоване пп. 4.2.12 Закону про прибуток і поширюється на всі основні фонди незалежно від терміну й умов їх експлуатації.

   Інвестор, згідно зі ст. 11 Закону України про режим іноземного інвестування, має право на повернення своїх інвестицій у натуральній формі без сплати мита. Підприємства з іноземними інвестиціями при надходженні основних фондів як прямої інвестиції не сплачували ввізне мито. Тому, як ми вже зазначали, вони повинні були його сплатити при будь-якому відчуженні основних фондів до трьох років їх експлуатації з часу зарахування. Однак це положення на повернення інвестицій не поширюється. Здавалося б, нарешті бухгалтер не матиме проблем з обліком.

Але це лише перше враження. Насправді положення поширюється лише на основні фонди, безпосередньо внесені інвестором. Бухгалтер повинен дуже уважно проконтролювати інвентарні номери об'єктів, які вибувають. Тим паче, що обкладення ПДВ також залежить від того, які основні фонди вивозить інвестор. І тут повинні бути уважні не лише бухгалтери юридичних осіб, які мають статус підприємств з іноземними інвестиціями. Згідно з пп. 3.2.8 Закону про ПДВ, не підлягають оподаткуванню лише операції з повернення непідакцизних основних фондів, безпосередньо внесених засновниками. Повернення інвестицій іншими основними фондами обкладається ПДВ на загальних підставах. Експортному відшкодуванню вартість інвестицій, які повертаються, згідно з п. 8.5 Закону про ПДВ, не підлягає.

   Порядок списання балансової вартості окремо не розкритий у Законі про прибуток. Такий підхід здається звичайним, якщо дотримуватись логіки, закладеної в Законі про прибуток від початку, - повернення, як і будь-яка інша передача права власності, є продажем. Тому у разі повернення об'єкта першої групи основних фондів необхідно зменшити балансову вартість групи на суму балансової вартості об'єкта. Об'єкт, який передається засновнику, повинен оцінюватися за звичайними ринковими цінами. У разі їх перевищення над балансовою вартістю об'єкта різницю потрібно включити до складу валових доходів платника податків. При перевищенні балансової вартості щодо звичайної вартості об'єкта, що передається, різницю необхідно врахувати в складі валових витрат. При поверненні основних фондів груп 2 і 3 балансова вартість груп не зменшується.