Особенности налогообложения иностранных организаций в Российской Федерации

Содержание

Введение

Для ведения хозяйственно-экономической  деятельности предприятиям необходимо иметь структуры, которые бы  представляли его интересы и  защищали их вне  места его нахождения.  Эту  функцию призваны выполнять филиалы  и представительства. Необходимость  создания, существования, деятельности этих обособленных подразделений приводит к необходимости правовой регламентации  этих процессов.

    Правовой статус филиалов и представительств в нашей стране начал складываться в период становления капиталистических отношений в экономической сфере общественных отношений, это время - последняя четверть 19 века.

В данной работе мною рассмотрены  три периода - дореволюционный, советский, современный.

Такое разделение обусловлено  как исторически, так и юридически.

Уже давно иностранные  организации заявили о себе как  о полноценных хозяйствующих  субъектах. И, естественно, развитие самого законодательства направлено на то, чтобы  урегулировать вопросы налогообложения  не только российских предприятий, но и иностранных организаций.

На иностранные организации  полностью распространяется законодательство РФ, кроме того, на территории Российской Федерации действуют международные  договоры об избежание двойного налогообложения  на доходы и имущество иностранных  организаций. Это общие договоры.

1.Статус филиалов  и представительств в дореволюционной  России.

 В дореволюционных  источниках по гражданскому и  торговому праву многие авторы  достаточно детально рассматривают  институт представительства, среди  этих авторов особо можно выделить  Шершеневича и Гордона. Значение ''представительство'' у этих авторов (как и у других их современников) относится в равной мере к представительству физических и юридических лиц. В произведениях дореволюционных авторов представитель - это физическое лицо, которое на основании доверенности, выполняет юридически значимые действия от имени лица, выдавшего доверенность и в его интересах.

     Вопрос о  вспомогательных торговых деятелях  начинает занимать российского  законодателя с 18 века. Указом  от 14 мая 1723 года предписывается "купецким людям, у которых  приказчики и в лавках  сидельцы  торгуют именами хозяйскими, впредь  тех сидельцев имена хозяевам  их записывать в Таможне, объявляя  именно, что они торговать будут  их хозяйскими именами и за  них они в торговых делах   с посторонними купцами счет  иметь будут и для того, если  впредь  от кого в таких счетах  или в торговых  долгах на  тех приказчиков и сидельцев  будет челобитье, то повинны  будут платить и отвечать те  их хозяева". Здесь интересно  прежде всего признание непосредственной  ответственности хозяина за действия  приказчика, следовательно непосредственный  переход на них прав и обязанностей  по сделкам, заключенных приказчиками  от их имени (под фирмою). Те  же начала подтверждаются в  указах от 15 марта 1732 года и  14 марта 1844 года. Некоторые постановления  о приказчиках встречаются в  Таможенном уставе от 1 декабря  1755 года, но главный материал, из  которого составлены действующие  постановления взят из устава  о цехах от 12 ноября 1799 года. С  изданием второй части 11 тома  в 1887 году, положения эти перенесены  в торговый устав, где вместе  с другими постановлениями о  приказчиках составили первый  раздел первой книги в объеме 60 статей.

     Активное развитие  экономики, становление капиталистических  отношений привели к появлению  юридических лиц и повышению  их роли в хозяйственно-экономической  сфере. В 70-х годах 19 века  вопрос о правовой регламентации  деятельности юридических лиц  и акционерных обществ в особенности,  является  очень актуальным в  гражданском праве России. Создание  филиалов и представительств  наиболее значимо для крупных  компаний, осуществляющих свою деятельность  на обширной территории, как своей  страны, так и за ее пределами,  возможно. Как правило, такие компании  являются акционерными. С 1822 по 1855 годы в России возникло не более  81 акционерной компании. К 1876 году в России было 550 акционерных компаний. Для осуществления каких либо действий, направленных на достижение целей юридического лица, а также для представительства его интересов во внешних отношениях юридическому лицу необходимо иметь представителя. В товариществе (кроме полного) представительство осуществляется не всеми участниками товарищества, а лишь уполномоченными на это. Закон требует, чтобы в выписке, представляемой в управу, были обозначены товарищи, которые уполномочены непосредственно руководить и распоряжаться делами, с приложением их подписи и печати¹. Только сделки, заключенные товарищами-распорядителями имеют силу в отношении товарищества. На осуществление своих полномочий товарищ-распорядитель не нуждается в получении доверенности. Лишение права представлять товарищество возможно только с общего согласия. Кроме товарищей-распорядителей, право представительства может быть предоставлено посторонним лицам в качестве торговых доверенных и деятельность их осуществляется по нормам, принятым в отношении приказчиков. Закон требует общей гражданской дееспособности для представителя, то есть представителями могут быть все те, кому не воспрещено вступать в договоры². По сделке, заключенной представителем, права и обязанности возникают непосредственно в лице представляемого. Этот принцип признается законодательствами многих государств того времени (Французским кодексом, Германским уложением). Та же мысль слабо выражена в российском законодательстве³. Круг сделок, разрешенных представителю, называется полномочием. Оно устанавливается уставом, законом или же доверенностью. Каждая сделка, не выходящая из этого круга, совершенная представителем, обязательна для представляемого.

    Филиалы и представительства  действуют на определенной территории  и выполняют те же функции,  что и учредившая их компания (их компетенция может быть  ограничена, но она не может  быть более той, что есть  у компании). Филиал (представительство)  не является самостоятельным  юридическим лицом, все свои  действия он осуществляет от  имени компании-учредителя, и на  учредившую компанию ложатся  права и обязанности, вытекающие  из деятельности этого обособленного  структурного подразделения. Открытие  и закрытие филиалов и представительств  осуществляется решением общего  собрания учредителей юридического  лица, в соответствии с его  уставом. Управляющие, возглавляющие  филиалы и представительства,  назначаются в соответствии с  уставом юридического лица и законом, увольнение управляющего должно соответствовать тем же правилам.

     В российском  законодательстве о требованиях  к организации филиалов ничего  не сказано, однако можно сделать  вывод о том, что нормы, определяющие  правовое положение представительства  вполне подходят и для регулирования  их деятельности, так как имеется  схожесть функций между ними. Организация, функционирование, открытие  и закрытие филиалов и представительств - все эти действия осуществляются  юридическими лицами самостоятельно, что вытекает из ст.2132, где подобные  действия ограничиваются требованиям  соответствия их общему благу  и не причинению вреда, убытка  или ущерба.

     Несоответствие  законодательства о представительстве  и отсутствие упоминания о  филиалах с экономической ситуацией  в России в конце 19 века было  очевидно, на это обращает внимание  и Шершеневич в "Курсе торгового права", тем не менее такая ситуация оставалась до конца Российской Империи.

1.1 Деятельность иностранных юридических лиц в дореволюционной России.

О допустимости действия у  нас публичных иностранных юридических  лиц в российском законодательстве ничего не говорится, а упоминается. В примечании к статье 2139 т.10  упоминается  о пользовании у нас всеми  их правами, в соответствии с нашими законами. Действия же иностранных  частных юридических лиц, акционерных  компаний и других  торговых и  промышленных товариществ может  быть допущена только при наличии  конвенции, которая заключается  министром иностранных дел по согласованию с министром финансов с иностранными государствами, только на основании  такой конвенции  в России разрешено присутствие  иностранных акционерных компаний. Основываясь на этом указании закона, Сенат  (реш. 1883 г. номер 44) и Мыш в своей статье "О судебной защите иностранных акционерных компаний в России" совершенно основательно объяснили, что, как правом судебной защиты, так и вообще имущественными гражданскими правами у нас могут, в силу этого закона, пользоваться акционерные компании и товарищества только тех государств, с которыми на этот счет заключены особые конвенции, причем Мыш  совершенно основательно заметил, что этим законом иностранные акционерные компании и товарищества должны быть признаны уполномоченными на совершение различных сделок, согласно их уставам, именно в России и на их защиту посредством суда у нас, а не только сделок, совершенных ими за границей, в соответствии с иностранными законами, осуществление которых у нас вообще   гарантируется нашими  законами, без всякого отношения к тому - совершены  ли они лицами физическими или юридическими⁴.

   Хотя мысль о  допустимости действия у нас  иностранных юридических лиц  не иначе, как только вследствие  заключения об этом особой  конвенции с тем или другим  государством и выражена в  частном постановлении закона  только по отношению допустимости  действия у нас иностранных  акционерных  компаний, но, несмотря  на это, следует, кажется, видеть  в этом законе выражение общего  начала, руководившим законодателем  при его издании и заключающегося  в том, что у нас без особой  конвенции, или же без особого  дозволения правительства, выраженного  в какой-либо иной форме, и  вообще не может считаться  допустимым  действие и других  иностранных юридических лиц,  как частных, так и публичных.

    В российском  законодательстве не было четкого  ответа на то, какие признаки  являются основанием признания  юридического лица иностранным.  Существовало несколько точек  зрения на эту проблему. Шершеневич Г.Ф. отвергал в качестве основы для признания общества иностранным, и национальность учредителей, и место учреждения товарищества. Он придерживается точки зрения, согласно которой, иностранными товариществами могут быть признаны только те, чей центр деятельности находится за границей, что выражается в местонахождении правления или его имущества. Хотя такое деление вызывает определенные трудности при определении правового положения товариществ, не имеющих видимого центра (банки, страховые компании). Такая неопределенность еще раз наглядно показывало отсталость правовой базы от экономической ситуации в стране.

2. Правовое положение филиалов и представительств в СССР.

После прихода к власти большевиков, гражданское право, отражавшее интересы  буржуазного общества было разрушено новой идеологией. "Декларация прав трудящегося и  эксплуатируемого народ" упраздняет право частной собственности, статья 15 этого документа гласит, что  вся земля, леса, недра, воды, а равно  фабрики и заводы, железнодорожный, водный и воздушный транспорт  и средства связи являются социалистической государственной собственностью.

Но ситуация, сложившаяся  в экономике, обществе и государстве  к началу 20-х годов потребовал от новой власти принятия мер, направленных на восстановления некоторых институтов гражданского права,  без которых  не может существовать, функционировать  и  развиваться  экономика  любого государства. Гражданское право  того времени характеризует фраза  Ленина В.И.- буржуазное право без  буржуазии. Принятие в 1922 году Гражданского кодекса РСФСР привело к тому, что законодательно было предоставлено  право юридическим лицам, частным  и переведенным на хозрасчет государственным  предприятиям и учреждениям, открывать  свои филиалы и представительства  по всей территории страны, руководствуясь своими интересами.

В  апреле 1922 года было принято  постановление ВЦИК и СНК  "О  порядке  допущения иностранных  фирм к производству торговых операций в пределах РСФСР". Этот нормативный  акт установил, что иностранные  фирмы  допускаются к производству торговых операций в пределах РСФСР  и к открытию контор, отделений  и представительств, если эти операции сводятся к заключению сделок, связанных  с ввозом и вывозом  товаров, пропускаемых  в силу действующих постановлений  или соглашений Союза ССР с  иностранными государствами через  границу в безлицензионном или  ином  упрощенном  порядке. Этот же нормативный акт разрешил брать  роль представителей иностранных фирм  гражданам РСФСР не состоящих  на государственной службе и при  наличии у иностранных фирм соответствующего разрешения.

    Советское гражданское  право признавало и допускало  образование обособленных подразделений  у юридических лиц, так как  это способствовало  расширению  территориальной сферы деятельности  предприятий и учреждений.  Другой, специфической для советского  права причиной, обусловившей необходимость  детального правового регулирования  сферы отношений, связанной с  правовым положением филиалов  и представительств, является особая роль государства в хозяйственно-экономической  деятельности.

    Статья 94 ГК РСФСР  1964 года  подтвердила, что государство  является единым собственником   всего государственного имущества,  а также, что государственное  имущество, закрепленное за государственными  организациями, состоит в их  оперативном управлении.

    Статья 31 ГК РСФСР  1964 года:

   Юридическое лицо  может открывать филиалы и  представительства в порядке,  установленном законодательством  Союза ССР и РСФСР.         Руководитель филиала или представительства  действует на основании доверенности, полученной от соответствующего  лица.

Филиал, в соответствии с  советским гражданским правом, это  составная часть юридического лица, осуществляющая на определенной территории все или часть функций юридического лица, создавшего ее.

Филиал не является юридическим  лицом.  Руководители филиалов должны действовать на основании доверенности соответствующего юридического лица. Филиалам открываются  самостоятельные  расчетные счета в банке и  разрешается заключать договоры после того, как они пройдут  государственную регистрацию. В  соответствии с гражданским процессуальным законодательством, представлять интересы юридического лица на судебном процессе в праве и руководитель филиала, наделенный специальными полномочиями на основании особой доверенности. Однако это обстоятельство не может  поколебать вывод о том, что филиал не является юридическим лицом. Государственная  регистрация является одним из способов проверки законности возникновения  филиала. Открытие расчетного счета, предоставление права заключать договоры - это  только способ перенесения деятельности юридического лица в другой, территориально отличный от места его нахождения пункт. Наличие филиала облегчает  выполнение функций, возложенных на юридическое лицо, и пространственно  расширяет его сферу деятельности.

Такое истолкование понятия  филиала находится в соответствии с теми указаниями, которые содержатся по этому поводу в постановлении  СНК СССР  от 9.12.35   "О порядке  открытия и регистрации филиалов и представительств хозяйственных  организаций и предприятий".  Этот нормативный акт устанавливает  весьма сложный  порядок  образования  филиалов и представительств. Он рассчитан  на борьбу с созданием филиалов и представительств без особой необходимости. Филиалы и представительства могут быть образованны организациями союзного значения - по приказу руководителя союзного министерства или ведомства и организациями  республиканского или местного значения - с санкции Совета Министров союзной республики, а если филиал или представительство создаются за пределами данной  республики, требуется также согласие Совета Министров той союзной республики, на территории которой  они будут находиться. Постановление СНК  СССР от 9. 12. 35 вместе с тем специально оговаривает,  что перечисленные в нем органы могут разрешать открытие филиалов и представительств лишь в пределах штатных контингентов, установленных для соответствующей хозяйственной организации. Как видно из вышеизложенного, определение филиала и его функции  не претерпели сколько-нибудь серьезного изменения по сравнению с досоветским периодом.  Порядок образования филиалов их регистрация  по советскому праву носит  характерный отпечаток командно-административной  системы управления экономикой и полной подконтрольности хозяйствующих субъектов воле и интересам государства.

То обстоятельство, что  закон предусматривает для филиалов такие же условия их образования  и деятельности, что и для представительств, свидетельствует о том, что филиал это не самостоятельный субъект  права, не самостоятельное предприятие. Отличие филиала от представительства  заключается в том, что представительство, равно как и единолично уполномоченный, совершает от имени и за счет представляемой хозяйственной организации необходимые  для выполнения возложенных на нее  задач сделки и иные юридические  действия на той территории, которую  обслуживает данное представительство. Филиал же,  помимо выполнения этих задач, может осуществлять на данной территории и те хозяйственно-оперативные  функции, которые составляют содержание деятельности самого юридического лица.

Однако на практике филиалами  зачастую именовались входящие в  состав хозяйственной организации  хозрасчетные единицы - производственные предприятия, выполняющие самостоятельные  задачи и являющимися самостоятельными юридическими лицами.

Например, Государственный  институт по проектированию заводов  авиационной промышленности ( Гипроавиапром ) является хозрасчетной организацией и действует на основе Положения о трестах от 29. 06. 27. В силу параграфа 14 Устава Гипроавиапрома, входящие в состав института филиалы действуют в качестве подотчетных производственных единиц на хозрасчете.  Но если в состав данной хозяйственной организации входят переведенные на хозрасчет  производственные единицы, то их и следует именовать тем, чем они являются в действительности, то есть предприятиями, а не филиалами  (точно так же Положение о Центральной  научно-исследовательской лаборатории по водоочистке и  водоподготовке Центрального научно-исследовательского института бумажной промышленности именует лабораторию филиалом института. Однако в действительности лаборатория является не филиалом, а предприятием, находящимся в ведении института и выполняющим самостоятельные  функции, не сливающиеся с функциями, лежащими на институте). Если же данная производственная единица находится на внутреннем хозрасчете, она ничем не отличается от цеха предприятия.

В практике хозяйственных  министерств встречались случаи открытия филиалов производственных предприятий. В некоторых положениях о таких  филиалах предусматривалась субсидиарная ответственность за долги филиала; баланс филиала входит в баланс завода; начальник филиала действует  на основании доверенности, выданной директором завода. Затем неожиданно выясняется, что  начальнику филиала, действующему по доверенности директора  завода, предоставляется право совершать  сделки и иные юридические действия от имени филиала, а также выдавать доверенности отдельным лицам на право совершения тех или иных действий от имени филиала. Иногда в  таких положениях содержится указание, что филиал действует на началах  хозрасчета и производит все  необходимые  для осуществления возложенных  на него  задач  операции по всей территории СССР.  Но хозрасчет филиала  может быть только внутренним хозрасчетом, то есть принципом, определяющим взаимоотношения  филиала с его предприятием, а  не положение филиала во вне, в  гражданском обороте, ибо, в конечном счете, предприятие должно нести  имущественную ответственность  за долги филиала. Нельзя признать правильным предоставление филиалу права осуществлять возложенные на него задачи по всей территории страны, так как филиал в этом случае перестает быть филиалом и превращается в самостоятельное  предприятие.

Нормативные акты способствуют смешению понятий "филиал" и "предприятие"⁵. Отсутствие ясности в трактовке понятия "филиал" в советском праве вносит ненужные осложнения в процесс жизнедеятельности юридических лиц.

3. Особенности  налогообложения иностранных организаций  в Российской Федерации.

     3.1 Иностранные организации: государственная регистрация и учет в налоговых органах

Как и любой налогоплательщик иностранная организация обязана  встать на учет. В соответствии с  Положением об особенностях учета иностранных  организаций обозначается несколько  категорий иностранных организаций, которые должны встать на учет.

Рисунок 1 - Категории иностранных  организаций, обязанных встать на учет в налоговых органах.

Каждому налогоплательщику  присваивается идентификационный  номер (ИНН).

С 1 января 2005 года была создана  единая база данных, где состоят  на учете иностранные организации  с присвоением кода иностранной  организации. Каждое иностранное предприятие, заявившее о своем намерении  работать на территории Российской Федерации, имеет код. Этот код содержится в  общем справочнике, администратором  которого является Федеральная налоговая  служба. Если иностранная организация  собирается открыть несколько отделений  на территории РФ, то это исключает  возможность присвоения нескольких ИНН. Присвоение единого ИНН не означает, что иностранная организация  считается единым налогоплательщиком. Каждое отделение определяется как  самостоятельный налогоплательщик. 

При постановке на учет иностранная  организация должна представить  в налоговый орган:

— заявление о постановке на учет по форме № 2001И;

— легализованную выписку  из торгового реестра, или сертификат об инкорпорации, или другой документ аналогичного характера, содержащие информацию об органе, зарегистрировавшем иностранную  организацию, регистрационном номере, дате и месте регистрации.

Документы, представляемые в налоговые органы, должны быть составлены на русском языке или  на иностранном языке с переводом  на русский язык, заверенным в установленном  порядке.

В случае изменения сведений, содержащихся в заявлениях о постановке на учет или в уведомлениях, иностранные  и международные организации  обязаны письменно проинформировать об этом налоговые органы по месту  учета. Причем сделать это нужно  не позднее 10 дней с момента, когда  произошли изменения. Если же изменились сведения, которые иностранные (международные) организации указали при постановке на учет в своих странах, указанные  организации должны направить в  налоговые органы по месту учета  соответствующие документы, подтверждающие эти изменения.

Иностранные и международные  организации не позднее трех дней со дня принятия решения об окончании  деятельности филиала или представительства  обязаны представить в налоговый  орган по месту постановки на учет:

— заявление о снятии с учета по форме № 2006ИМД;

— копию решения уполномоченного  органа иностранной (международной) организации  о закрытии филиала или представительства  или, в соответствующих случаях, копию акта сдачи работ;

— декларацию о доходах  и расчеты (декларации) по налогам, составленные на дату окончания деятельности иностранной (международной) организации;

— письмо из банка (филиала  банка) о закрытии счетов иностранной (международной) организации;

— свидетельство о постановке на учет.

Снятие с учета иностранной (международной) организации производится налоговым органом в течение 14 дней после подачи заявления и  завершается выдачей информационного письма о снятии с учета в налоговом органе по утвержденной форме № 2203ИМД.

      Налоговое  поле иностранных организаций  в Российской Федерации

Рисунок 2 - Налоговое поле иностранных организаций в Российской Федерации

Иностранные организации  налоги платят, фактически все, которые  входят в налоговую систему РФ. Все зависит от характера деятельности и наличия объекта налогообложения. Практика показывает, что иностранные  предприятия в России развивают  только определенные отрасли. В некоторых  направлениях их деятельности предпочтительней создавать российские предприятия  и через них осуществлять деятельность. Поэтому на практике складывается достаточно ограниченный круг налогов, которые  уплачивает иностранное предприятие.

Подробное рассмотрение налогов, которые уплачивают практически  все иностранные организации, приведены  ниже.

Транспортный налог зависит  от наличия регистрации транспортных средств на каждое конкретное предприятие. Каждое предприятие обязано поставить  каждое транспортное средство на учет в налоговом органе. В ответ  на это на каждое транспортное средство выдадут информационное письмо с  присвоением соответствующего кода. Это означает, что транспортное средство будет учтено в налоговых целях. Когда  представляется налоговая декларация по транспортному налогу, в первую очередь, нужно проверить соответствие между транспортными средствами, поставленными на учет и снятыми с учета, и транспортными средствами, которые отражены в декларации. В декларацию должны попасть все транспортные средства, которые зарегистрированы в течение года.

Налог на имущество иностранные  компании с 1 января 2004 года уплачивают в соответствии с главой 30 Налогового кодекса. Плательщиками налога на имущество  являются те иностранные организации, которые осуществляют деятельность через постоянное представительство, имеющие движимое и недвижимое имущество  на территории Российской Федерации. При  наличии недвижимого имущества  иностранная организация всегда будет являться налогоплательщиком, независимо от статуса и характера  деятельности. Если у иностранной  организации есть движимое имущество, то оно становится объектом налогообложения  тогда, когда деятельность приводит к образованию постоянного представительства.

Базой налогообложения является средняя стоимость имущества  и к этой базе налогообложения  применяется ставка налога, которая  в настоящее время составляет 2,2%. Налог подлежит уплате в виде авансовых платежей за 1-ый, 2-ой, 3-ий квартал. Когда к налоговой базе применяют ставку и делит на 4, то получается авансовый отчет за конкретный квартал. Когда считают  годовую сумму налога, то из произведения базы на ставку получают годовую сумму  налога и исключают из нее ранее  уплаченные авансы за 1-ый, 2-ой, 3-ий квартал.

Декларация представляется ежеквартально и налоговым периодом является год.

Налог на добавленную стоимость. У нас все иностранные предприятия  признаются плательщиками этого  налога. Следует различать потенциальных  налогоплательщиков - тех, которые в  будущем могут получать фактически какую-то выручку от реализации и  платить с нее налог, но при  этом в настоящее время не ведут  никакой финансово-хозяйственной  деятельности, направленной на получение  дохода, и реальных налогоплательщиков - тех, которые имеют объект налогообложения  и у которых возникают обязательства. По налогу на НДС могут возникать  не только обязательства налогоплательщика, но и обязательства налогового агента.

Налогоплательщик определяется объектом налогообложения, которым  у нас является реализация товаров, работ, услуг на территории РФ.

Перечисление происходит в день выплаты дохода. Если декларация представляется в общеустановленном  порядке - 20 числа, то налог перечисляется  раньше. В каком периоде удержан  налог, в таком и ставят к вычету. Налог может быть вычтен, если услуги фактически оказаны. Налог должен быть фактически уплачен, услуги должны быть оприходованы, то есть отражены на счетах бухгалтерского учета и, кроме того, обязательно наличие счета-фактуры.

          3.2 Налогообложение представительств иностранных компаний в России